NUMERO 232 - LUGLIO / AGOSTO 2016
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IL COMMERCIALISTA VENETO
Alessandro Solidoro
ROBERTOREA
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Ordine di Vicenza
Associazioni non riconosciute
: la responsabilità
personale e solidale per le violazioni tributarie
NORME E TRIBUTI
Premessa
L’attenzione sempre crescente che il Fisco rivol-
ge alle associazioni non riconosciute offre lo
spunto per esaminare le ipotesi di responsabilità
di soggetti estranei al presupposto imponibile.
Le azioni di controllo sul comparto degli enti non
commerciali, infatti, se da un lato comportano un
valido rafforzamento del contrasto all’evasione
(con conseguenti benefici anche sotto il profilo
della libera concorrenza), dall’altro chiamano ad
un’attenta analisi sulle responsabilità non solo
delle associazioni in quanto tali ma an-
che dei soggetti che ne hanno assunto
la rappresentanza o che risultano aver
agito per loro conto.
Non di rado, in presenza di un accerta-
mento fiscale nei confronti dell’ente non
commerciale, si assiste ad un “ricorren-
te” automatismo dell’imputazione delle
pretese erariali associative anche nei
confronti del rappresentante legale.
Gli Uffici dell’Agenzia delle Entrate, in
presenza di enti privi di personalità giu-
ridica, sono soliti considerare i rappre-
sentanti legali alla stregua di soggetti
coobbligati nella pretesa tributaria.
Più nello specifico, l’Amministrazione
Finanziaria usa notificare all’amministra-
tore in carica all’epoca delle presunte
violazioni lo stesso avviso di accerta-
mento emesso nei confronti dell’ente
associativo.
Altre volte, la stessa Agenzia delle Entrate risul-
ta agire in sede giudiziaria richiedendo al Presi-
dente della Commissione Tributaria Provinciale,
ai sensi dell’art. 22 del D.Lgs. 472/1997, la con-
cessione delle misure cautelari a carico del rap-
presentante legale in carica all’epoca dei rilievi
trasfusi nell’apposito processo verbale di con-
statazione.
In altri casi ancora, può assistersi alla notifica di
una cartella di pagamento nei confronti del lega-
le rappresentante, premessa per porre in esecu-
zione il titolo ottenuto all’esito del procedimento
condotto nei confronti dell’ente.
Presupposti di responsabilità tributaria
del rappresentante legale
I presupposti per il riconoscimento della respon-
sabilità qui trattata in ambito tributario trovano
fondamento nella disciplina dettata dall’art. 38
del codice civile.
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L’articolo in questione, nel pre-
vedere che, per le obbligazioni assunte dalle per-
sone che rappresentano l’associazione, i terzi pos-
sano far valere i loro diritti sul fondo comune, di-
spone che dei predetti oneri rispondano, altresì,
personalmente e solidalmente, coloro che risulta-
no aver agito in nome e per conto dell’ente.
In forza di tale disposto, viene ad affermarsi una
sorta di “solidarietà” tra il fondo comune ed il
patrimonio personale degli associati, tant’è che i
creditori, per il soddisfacimento dei propri inte-
ressi, hanno titolo di rivolgersi, indifferentemen-
te, all’associazione oppure direttamente a chi ha
agito per essa, senza l’onere di agire
preventivamente sul patrimonio sociale.
Nonostante l’art. 38 fondi la propria
ratio
nella
tutela dei crediti di terzi nascenti da contratti stipu-
lati con l’associazione non riconosciuta, un’inter-
pretazione estensiva della regola civilistica ha con-
dotto all’applicazione della responsabilità
de qua
anche alle obbligazioni aventi natura tributaria.
Insegna, infatti, la Suprema Corte come <<…
No-
nostante una qualche ambiguità della formula
legislativa spiegabile con la sua matrice
prettamente negoziale,
il criterio non osta cer-
tamente a che, per i debiti d’imposta
, che sor-
gono, non su base negoziale, ma ex lege al veri-
ficarsi del relativo presupposto,
sia chiamato a
rispondere solidalmente
- con conseguente sua
responsabilità non solo per le sanzioni pecu-
niarie, ma anche per il tributo omesso -
il sog-
getto
che, in forza del ruolo rivestito,
abbia di-
retto la complessiva gestione associativa nel
periodo di considerato
…>>
3
.
Pertanto, per quanto l’Amministrazione Finan-
ziaria non possa qualificarsi come “contropar-
te”, la responsabilità personale e solidale delle
persone che risultano aver agito in nome e per
conto dell’associazione rileverebbe anche a fini
dell’obbligazione tributaria.
Il criterio dell’effettività
La regola di diritto valorizzata dall’Agenzia delle
Entrate per legittimare la sussistenza di un’obbli-
gazione solidale, tuttavia, si presta, sovente, a
forzature da parte degli Uffici, generalmente soli-
ti ad affermare una responsabilità automatica nei
confronti del rappresentante legale dell’ente non
commerciale.
In verità, l’attrazione al regime della responsabi-
lità personale e solidale che qui occupa non può
collegarsi alla mera titolarità della rappresentan-
za legale, dovendosi fondare, molto più corretta-
mente, su un’attività negoziale effettivamente
svolta e dalla quale far derivare le obbligazioni
insorte tra l’ente ed i terzi.
Non solo, infatti, la norma fa chiaramente riferi-
mento a colui il quale esterna la volontà dell’as-
sociazione, indipendentemente dalla carica rico-
perta, ma deve assumersi, altresì, come acquisito
il principio di matrice giurisprudenziale in forza
del quale la forma di responsabilità qui trattata
trascende dalla posizione astrattamente assunta
dal soggetto nell’ambito della compagine socia-
le, dovendosi, piuttosto, ricollegare ad una con-
creta ingerenza nell’attività dell’ente.
Ciò che rileva, pertanto, non è la titolarità delle
cariche istituzionali bensì l’attività negoziale con-
cretamente esercitata per conto dell’associazio-
ne non riconosciuta, attività che si risolve nella
creazione di rapporti obbligatori fra l’ente ed i
terzi.
La responsabilità solidale di cui all’art.
38 c.c., in definitiva, deve affermarsi se-
condo un canone di effettività, criterio
che risponde ad una precisa e puntuale
attività di accertamento.
Ai fini dell’obbligazione tributaria, quin-
di, risulta imprescindibile un’accurata in-
dagine mirata all’individuazione dell’ef-
fettivo centro decisionale delle scelte
gestionali operate, del soggetto, cioè, che
risulta aver <<…
diretto la complessiva
gestione associativa nel periodo consi-
derato
…>>
4
.
L’onere probatorio
per l’Amministrazione Finanziaria
Posto ciò, non potendosi ritenere suffi-
ciente il solo richiamo alla carica rivesti-
ta all’interno dell’ente, l’Ufficio – sog-
getto cui, in linea di principio ed in ottica
sostanziale, incombe, nel processo tributario,
l’onere della prova – dovrà farsi carico di un arti-
colato onere probatorio al fine di invocare la re-
sponsabilità personale e solidale ex art. 38 c.c..
Occorrerà, quindi, che il Fisco accerti che il sog-
getto ritenuto solidalmente responsabile sia sta-
to effettivamente abilitato a spendere il nome
dell’associazione (secondo lo schema
dell’immedesimazione organica ovvero della rap-
presentanza) e che abbia, in concreto, esercitato
attività negoziali.
Si tratterà di un onere probatorio rigoroso e net-
to, non superabile ricorrendo a elementi indiziari
o ragionamenti presuntivi.
Qualora, dunque, rimanesse indimostrato il fatto
costitutivo della solidarietà impositiva, la prete-
sa avanzata nei confronti dell’asserito obbligato
responsabile dovrebbe intendersi illegittima.
Ne consegue, quindi, che la persona fisica
destinataria di un avviso di accertamento in qua-
lità di “coobbligato” di un’associazione non ri-
conosciuta avrà titolo per liberarsene andando a
dimostrare di non aver minimamente interferito
negli atti di gestione, essendosi limitato al mero
compimento di operazioni prettamente “esecuti-
ve” su indicazioni altrui.
Semmai, pertanto, l’Ufficio non dovesse provare
il rapporto di “causa – effetto” sussistente tra
l’operato del soggetto agente e l’obbligazione
stessa in capo all’associazione non riconosciu-
ta, l’invocata responsabilità, ex art. 38 c.c., do-
vrebbe intendersi insussistente, con conseguen-
te illegittimità della pretesa avanzata nei confronti
dell’asserito coobbligato.
1
Intervento realizzato per la Commissione Formazione UGDCEC Vicenza in vista di un prossimo convegno che verrà realizzato a Vicenza.
2
Art. 38. “Obbligazioni” cc (<<Per le obbligazioni assunte dalle persone che rappresentano l’associazione i terzi possono far valere i loro diritti sul fondo comune. Delle
obbligazioni stesse rispondono anche personalmente e solidalmente le persone che hanno agito in nome e per conto dell’associazione>>).
3
Corte di Cassazione, sentenza del 12 marzo 2007, n. 5.746;
4
Corte di Cassazione, sentenza del 6 settembre 2013, n. 20.485.
