NUMERO 233 - SETTEMBRE / OTTOBRE 2016
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IL COMMERCIALISTA VENETO
Alessandro Solidoro
FAUSTO GALLO
Ordine di Belluno
IRAP: morte dei piccoli studi associati?
NORME E TRIBUTI
P
resupposto dell’imposta regionale sulle
attività produttive è l’esercizio abituale
di un’attività autonomamente organizza
ta diretta alla produzione o allo scambio
di beni ovvero alla prestazione di servizi. L’attivi-
tà esercitata dalle società e dagli enti, compresi
gli organi e le amministrazioni dello Stato, costi-
tuisce in ogni caso presupposto di imposta (De-
creto Legislativo n. 446/1997, art. 2, c. 1).
Tra i soggetti passivi, l’art. 3, comma 1, lettera c)
indica anche le persone fisiche, le società sem-
plici e le associazioni senza personalità giuridica
costituite fra persone fisiche esercenti arti e pro-
fessioni.
Letteralmente, la norma afferma che se il profes-
sionista:
-
esercita individualmente un’attività non
autonomamente organizzata non è assoggettato
all’IRAP;
-
esercita, invece, la stessa attività non in-
dividualmente ma, con un altro o più professio-
nisti, in forma associata, la società semplice ov-
vero lo studio associato devono pagare comun-
que l’IRAP, ancorché l’attività sia svolta in as-
senza di autonoma organizzazione.
Pertanto, sempre secondo il dettato letterale del-
la norma, in ipotesi di uno studio associato co-
stituito da due professionisti:
-
che dispone dei soliti beni indispensabili
per l’esercizio dell’attività (ufficio, auto, compu-
ter, telefono, ecc.);
-
che non si avvale di prestazioni di lavoro
dipendente;
-
nel quale il reddito prodotto deriva dal
solo lavoro professionale dei singoli professio-
nisti associati,
l’imposta sarebbe comunque dovuta.
Senza scomodare i principi fondamentali della
Costituzione (ma se volessimo tirarli in ballo cre-
do si possa fare riferimento agli articoli 3 e 53)
appare evidente che, in numerose fattispecie, l’ap-
plicazione letterale della norma comporti, a cari-
co dello studio associato/società semplice,
un’ingiustificata e iniqua discriminazione che
avrebbe dovuto richiedere da tempo una sacro-
santa correzione che, ahimè, la norma non ha
ancora apportato. Fortunatamente è intervenuta
la giurisprudenza che, con numerose sentenze
delle Commissioni Tributarie e della Cassazione
(13570/2007 - 17136/2008 - 22781/2009 - 24058/
2009 - 1575/2014 - 10484/2014 - 4578/2015 - 21164/
2016 e le Ordinanze sempre della Suprema Corte
2715/2008 e 27007/2014) ha stabilito che l’IRAP
non è dovuta nemmeno dallo studio associato/
società semplice qualora il contribuente dimostri
che il reddito è derivato unicamente dal lavoro
professionale dei singoli associati/soci.
Sostanzialmente, nei vari anni la Cassazione ha
affermato che:
“l’esercizio in forma associata di una professio-
ne liberale è circostanza di per sé idonea a far
presumere l’esistenza di un’autonoma organiz-
zazione di strutture e mezzi, ancorché di non par-
ticolare onere economico, nonché dell’intento di
avvalersi della reciproca collaborazione e delle
reciproche competenze, ovvero della sostituibilità
nell’adempimento dell’attività, sì da potersi rite-
nere che il reddito prodotto non sia frutto soltan-
to della professionalità di ciascun componente
dello studio, con la conseguenza che, in siffatta
ipotesi, legittimamente il reddito viene assogget-
tato all’imposta regionale sulle attività produtti-
ve,
ameno che
il contribuente non dimostri che
tale reddito è derivato dal solo lavoro professio-
nale dei singoli associati
” (Cassazione sentenza
28 ottobre 2009, n. 22781).
Pertanto, seguendo l’interpretazione prevalente
della Suprema Corte, lo studio associato/società
semplice che:
-
impiega beni strumentali costituenti l’in-
dispensabile per l’esercizio dell’attività in assen-
za di organizzazione;
-
non si avvale in modo continuativo di la-
voro altrui;
-
dimostra che il reddito deriva dal solo la-
voro professionale dei singoli associati,
non è assoggettato all’IRAP.
Successivamente, la Corte di Cassazione, Sezio-
ne VI (con ordinanza 4 dicembre 2014 depositata
il 25 febbraio 2015, n. 3870) ha sottoposto al Pri-
mo Presidente l’opportunità di devolvere alle
Sezioni Unite la questione di massima di partico-
lare importanza se, in applicazione del combinato
disposto del Decreto Legislativo n. 446 del 1997,
artt. 2 e 3, debba essere sottoposto ad IRAP il
“valore aggiunto prodotto nel territorio regiona-
le” da attività di tipo professionale espletate nel-
la veste giuridica societaria, ed in particolare di
società semplice, anche quando il giudice valuti
non sussistente una “autonoma organizzazione”
dei fattori produttivi.
In data 6 ottobre 2015 la Corte di Cassazione,
Sezioni Unite, (sentenza del 6 ottobre 2015 depo-
sitata il 14 aprile 2016 con il n. 7371) ha affermato
il seguente principio di diritto:
“presupposto dell’imposta regionale sulle attivi-
tà produttive è l’esercizio abituale di un’attività
autonomamente organizzata diretta alla produ-
zione e allo scambio ovvero alla prestazione di
servizi; ma quando l’attività è esercitata dalle
società e dagli enti, che siano soggetti passivi
dell’imposta a norma del Decreto Legislativ 15
dicembre 1997, n. 446, articolo 3, comprese quin-
di le società semplici e le associazioni senza per-
sonalità giuridica costituite fra persone fisiche
per l’esercizio in forma associata di arti e profes-
sioni - essa, in quanto esercitata da tali soggetti,
strutturalmente organizzati per la forma nella quale
l’attività è svolta, costituisce ex lege, in ogni caso,
presupposto d’imposta, dovendosi perciò esclu-
dere la necessità di ogni accertamento in ordine
alla sussistenza dell’autonoma organizzazione”.
Con la predetta sentenza la Cassazione, con
un’improvvisa virata di indirizzo, non menziona
più la fattispecie di non debenza dell’IRAP da
parte dello studio associato/società semplice
nell’ipotesi in cui il contribuente dimostri che il
reddito è derivato dal solo lavoro professionale
dei singoli associati; fattispecie rimarcata, inve-
ce, dalla stessa Cassazione in numerose prece-
denti pronunce.
Nella seduta parlamentare del 5 ottobre 2016 al-
cuni onorevoli hanno chiesto (con interrogazio-
ne 5-09690) al Ministro dell’Economia e delle Fi-
nanze, in sintesi, quanto segue:
“.....premesso che migliaia di contribuenti, la cui
unica colpa è quella di aver rispettato una nor-
mativa poco chiara basandosi su ripetute sen-
tenze interpretative della Corte di Cassazione, si
trovano ora esposti al rischio di dover versare
non solo l’IRAP arretrata, ma anche gli interessi
e le sanzioni pari al 90% del dovuto, chiedono se
il Ministro intenda fare chiarezza sulla questione
esposta in premessa e quali iniziative di compe-
tenza intenda assumere per sanare quanto meno
le situazioni pregresse, fino a poco tempo fa non
considerate violazioni”.
Il giorno successivo, il viceministro dell’Economia
e delle Finanze Luigi Casero così concludeva la
propria risposta all’interrogazione parlamentare:
“....gli Uffici dell’Amministrazione Finanziaria
approfondiranno la tematica segnalata al fine di
individuare le possibili situazioni idonee a
contemperare le esigenze dei contribuenti e le
pretese erariali”.
C
onclusivamente, alla luce della lacunosa
ed iniqua normativa, nonché di fronte
al nuovo ed improvviso indirizzo della
Corte di Cassazione, è estremamente
urgente che venga riscritta la norma riguardante
l’IRAP stabilendo criteri certi ed equi senza
agevolazioni particolari (vedasi quella introdotta
dalla Legge di Stabilità 2016 all’articolo 2, comma
1 bis del D. Lgs. 446/1997) ovvero discriminazioni
(art. 2, c. 1 secondo periodo).
Appare inoltre necessario eliminare la presunzio-
ne assoluta del presupposto impositivo per le so-
cietà e gli enti, contenuta attualmente nella norma,
stante il fatto che anche per detti soggetti non
sempre l’attività è autonomamente organizzata.
In linea generale la norma, nella sua nuova ver-
sione, dovrebbe indicare espressamente il ricor-
rere del presupposto dell’imposta, fornendo cri-
teri e valori predeterminati, quali: indici, parame-
tri, grandezze, numeri.
Potrebbe, ad esempio, essere detto che l’attività
del professionista o dell’imprenditore, esercitata
in forma individuale, ovvero associata o
societaria, è soggetta ad IRAP se supera due dei
seguenti importi:
·
Euro 40.000 per le spese dei collaboratori
dipendenti e non;
·
Euro 60.000 di valore complessivo dei beni
strumentali;
·
Euro 100.000 di volume d’affari.
Il peso dei beni strumentali dovrebbe essere quel-
lo previsto ai fini delle imposte dirette; così, ad
esempio, per le auto andrebbero considerati i li-
miti di cui all’art. 164 del D.P.R. 917/1986.
Per gli studi associati e le società, i limiti dovreb-
bero essere moltiplicati per il numero dei parteci-
panti.
Diversamente, nell’ipotesi in cui non si intenda
considerare alcun limite, potrebbe essere previ-
sta un’ulteriore deduzione del valore della pro-
duzione di • 100.000 spettante per il titolare dello
studio individuale e moltiplicata per ciascun as-
sociato/socio dell’associazione professionale/
società.
La Legge 11marzo 2014, n. 23, titolata “
Delega al
Governo
recante disposizioni
per un sistema fi-
scale più equo, trasparente e orientato alla cre-
scita
” ha stabilito, all’art. 11, che nell’ambito del-
l’esercizio della delega, il Governo chiarisce la
definizione di autonoma organizzazione, anche
mediante la definizione di criteri oggettivi, ade-
guandola ai più consolidati principi desumibili
dalla fonte giurisprudenziale, ai fini della non
assoggettabilità dei professionisti, degli artisti e
dei piccoli imprenditori all’imposta regionale sul-
le attività produttive.
Ad oggi nessun chiarimento è stato fornito; anzi,
una sentenza della Cassazione (7371/2016) ha
affermato un principio diverso rispetto al prece-
dente orientamento sempre della Cassazione.
In tal modo il sistema fiscale risulta essere meno
equo, meno trasparente e non orientato alla cre-
scita: l’esatto opposto dei criteri ispiratori della
Legge Delega n. 23/2014, per ora rimasta lettera
morta.
