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NUMERO 237 - MAGGIO / GIUGNO 2017
IL COMMERCIALISTA VENETO
IRENE BONONI
Ordine di Rovigo
PROFESSIONE
Ancora l'annosa storia
dell'abusivismo
C
ome avrete letto sulla stampa specia-
lizzata, la Corte di Cassazione, con la
sentenza n. 14815 depositata il 27-03-
2017, traccia i confini dell’esercizio
improprio della professione di dottore o ragio-
niere commercialista riguardo a quelle attività che
non rientrano nella sfera giuridica di competen-
za. Tale abuso di esercizio della professione si
configura nei confronti del presunto “esperto
contabile” in vigore nel nuovo D. Lgs. 139/2005.
Partiamo dal principio: nella sentenza oggetto
della Corte Suprema di Cassazione, un consulen-
te fiscale veniva condannato in concorso con il
legale rappresentante della società, reo della sot-
toscrizione della dichiarazione fraudolenta me-
diante uso di fatture o altri documenti per opera-
zioni inesistenti, in quanto considerato l’artefice
di frodi fiscali in favore di propri clienti. Sostan-
zialmente, le condotte addebitate al legale rap-
presentante della società, erano state “confezio-
nate” e indicate in dichiarazione dei redditi dal
presunto professionista, che non ne ha mai con-
testato la paternità.
I giudici evidenziano infatti, come tale concorso
sussiste nei confronti di “
coloro che – pur es-
sendo estranei e non rivestendo cariche nella
società a cui si riferisca la dichiarazione frau-
dolenta – abbiano in qualsivoglia modo parte-
cipato a creare il meccanismo fraudolento che
ha consentito all’amministratore della società,
sottoscrittore della dichiarazione fraudolenta,
di avvalersi della documentazione fittizia
”. Tale
decisivo e volontario contributo – afferma la Corte
– fa si che l’azione dell’autoremateriale della con-
dotta gli appartenga a pieno titolo in quanto
prevedibile e voluta e riconducibile pertanto alla
sua sfera di dominio, anche se realizzata con con-
dotte “atipiche”.
Emerge quindi, che il consulente vedeva attri-
buirsi dalla Corte di Cassazione il ruolo di
“vero
artefice delle frodi fiscali concepite, proposte e
perseguite a favore dei suoi clienti nella veste
professionale di commercialista o consulente
tributarista”.
Tralasciando altri passi della sentenza in com-
mento e volendo soffermare l’attenzione sul pun-
to di maggior interesse della decisione, la Supre-
ma Corte entra nel merito dell’esercizio abusivo
della professione di dottore commercialista o ra-
gioniere o esperto contabile punito a norma
dell’art. 348 del codice penale.
***
“…La Corte di appello ha affermato che la prova
dell’abuso, di cui all’art. 348, codica penale
rubricato al cap. 10 (esercizio abusivo della pro-
fessione di commercialista), non si fonda esclu-
sivamente sul ritrovamento di bigliettini da visita
riportanti la dicitura: “Studio tributario interna-
zionale” (come lamentato in sede di impugnazione
avverso la sentenza di primo grado), ma anche
sullemail ricevute e trasmesse dall’imputato (nelle
quali si qualificava “dott. commercialista”), e sul
fatto che, in assenza di una laurea in economia e
commercio, si occupava in forma continuativa,
onerosa e organizzata, della redazione dei bilanci
e delle consulenze per le società di capitali, della
predisposizione della contrattualistica estera, di
operazioni societarie straordinarie estere, di
predisposizione, elaborazione e redazione di
business plan
, di analisi economica e finanziaria
previsionale e così via.
Giudici distrettuali superano le obiezioni difensi-
ve circa la competenza non esclusiva dei dottori
commercialisti nello svolgimento di tali attività,
richiamando il principio autorevolmente espres-
so da questa Corte, secondo il quale il reato di
esercizio abusivo di una professione (art. 348
C.P.) e il compimento senza titolo di atti non attri-
buiti singolarmente in via esclusiva a una deter-
minata professione, siano univocamente indivi-
duati come di competenza specifica di essa,
allorché lo stesso compimento venga realizzato
con modalità quali la continuatività, l’onerosità e
l’organizzazione, tali da creare, in assenza di chiare
indicazioni diverse, le oggettive apparenze di
un’attività professionale svolta da soggetto re-
golarmente abilitato (Sez. U, n. 11545 del 15/12/
2011 - dep. il 23/03/2012, Cani, Rv. 251819)…”
***
Il giudizio della Cassazione sopra richiamato (sen-
tenza. N. 11545/2012 delle S.U. Penali), stabilisce
le condizioni per cui si incorre nel reato di eserci-
zio abusivo della professione, ma la contestazio-
ne non si riduce alle tipologie di attività non ri-
conducibili in via esclusiva alla professione di
dottore commercialista (es: tenuta della contabi-
lità, redazione delle dichiarazioni, redazione di
bilanci ecc…),
quanto al fatto che lemodalità di
svolgimento della tipologia di consulenza o ser-
vizio possano in qualunque maniera, indurre i
terzi a ritenere l’attività svolta da soggetto abi-
litato regolarmente.
La Suprema corte di Cassazione nella sentenza
precisa e rileva come con il D. Lgs 139/2005 sono
state individuate le diverse attività oggetto della
professione dei dottori commercialisti iscritti nella
sezione A e degli esperti contabili iscritti nella
sezione B dell’albo. Importante porre l’evidenza
sul seguente passo del D.Lgs.139/2005":
Agli iscritti nella Sezione B degli Esperti contabi-
li dell’Albo è riconosciuta competenza tecnica
per l’espletamento delle seguenti attività : a) te-
nuta e redazione dei libri contabili, fiscali e del
lavoro, controllo della documentazione contabi-
le, revisione e certificazione contabile di associa-
zioni, persone fisiche o giuridiche diverse dalle
società di capitali; b) elaborazione e
predisposizione delle dichiarazioni tributarie e
cura degli ulteriori adempimenti tributari….”
Si deduce quindi, che in questo specifico caso la
condotta dell’imputato non poteva ricondursi
all’abuso dell’esercizio della professione di Dot-
tore commercialista, ma semmai a quella di Esper-
to contabile di cui però non è stato mai accusato.
Viene affermato infatti:
“
le condotte di tenuta
della contabilità aziendale, redazione delle di-
chiarazioni fiscali ed effettuazione dei relativi
pagamenti,
non integrano il reato di esercizio
abusivo delle professioni di dottore commer-
cialista o di ragioniere e perito commerciale
-
quali disciplinate, rispettivamente, dai D.P.R.
n. 1067 e 1068 del 1953 - anche se svolte da chi
non sia iscritto ai relativi albi professionali, in
modo continuativo, organizzato e retribuito, tale
da creare, in assenza di indicazioni diverse, le
apparenze di una tale iscrizione. Ad opposta
conclusione, in riferimento alla professione di
esperto contabile, deve invece pervenirsi se le
condotte in questione siano poste in essere, con
le caratteristiche suddette, nel vigore del nuo-
vo D.Lgs. 28 giugno 2005, n. 139,
per cui
perseguibili per legge
.
***
Si conclude quindi, che si possono presentare
differenti situazioni nel caso in cui si esercitino le
condotte di cui sopra senza abilitazione alla pro-
fessione di Dottore Commercialista o di Esperto
contabile.
Nel primo caso, le condotte di tenuta della conta-
bilità aziendale, redazione delle dichiarazioni fi-
scali ed effettuazione dei relativi pagamenti, non
integrano il reato di esercizio abusivo delle pro-
fessioni di dottore commercialista o di ragioniere
e perito commerciale – disciplinate dai DPR 1067
e 1068 del 1953 –
anche se svolte da chi non sia
iscritto ai relativi albi professionali, in modo
continuativo, organizzato e retribuito, tale da
creare, in assenza di indicazioni diverse, le ap-
parenze di una tale iscrizione
. Diversamente, in
riferimento alla professione di esperto contabile,
le condotte in questione sono sottoposte ap-
punto al nuovo decreto legislativo 139/05 per cui
perseguibili per legge.
