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NUMERO 216 - NOVEMBRE / DICEMBRE 2013
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IL COMMERCIALISTA VENETO
in registri e/o elenchi siano sintomi della “pro-
fessionalità” con cui comunque l’attività viene o
continua ad essere svolta, con obbligo quindi di
partita IVA, ex articolo 5 D.P.R. 633/72
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. Nel caso
di specie, quindi, non è da escludersi la possibi-
lità di un contenzioso tributario sul cui esito non
si è in grado di pronunciarsi.
Libere professioni e prestazioni occasionali
Le libere professioni di cui alla Direttiva n. 77/388
sono attività che presentano un pronunciato ca-
rattere intellettuale, richiedono una qualificazio-
ne di livello elevato e sono normalmente sogget-
te ad una normativa professionale precisa e rigo-
rosa, l’elemento personale assume rilevanza par-
ticolare e presuppone una notevole autonomia
nel compimento degli atti professionali (Corte
giustizia CEE, causa C-267/99, 11 ottobre 2001).
Ai sensi del D. Lgs. 276/2003 (Riforma Biagi), art.
61, comma 3, riguardante il lavoro a progetto e
lavoro occasionale “
Sono escluse dal campo di
applicazione del presente capo le professioni
intellettuali per l’esercizio delle quali è neces-
saria l’iscrizione in appositi albi professionali,
esistenti alla data di entrata in vigore del pre-
sente decreto legislativo
[…]”.
Dal punto di vista fiscale, l’Amministrazione Fi-
nanziaria ritiene che le prestazioni di servizi rese
da iscritti ad albi o elenchi devono sempre consi-
derarsi abituali e costituiscono sempre attività di
lavoro autonomo in senso proprio (Dichiarazio-
ne del Ministro delle Finanze Giuseppe Guarino,
pubblicata su
il Sole-24 Ore
, 23 maggio 1987).
Infatti, dal tenore letterale dell’art. 5, c. 1, del D.P.R.
26/10/1972, n. 633
(“per esercizio di arti e pro-
fessioni si intende l’esercizio per professione
abituale, ancorché non esclusiva, di qualsiasi
attività di lavoro autonomo”
), l’abitualità costi-
tuisce il presupposto per la presenza di professio-
nalità dell’attività svolta. Lo stesso concetto è stato
confermato nel 2007: l’Amministrazione Finanzia-
ria ha affermato che la semplice iscrizione ad un
albo professionale, indipendentemente dalla fre-
quenza delle prestazioni rese, costituisce
“idoneo
presupposto per considerare il soggetto come
esercente attività di carattere abituale (…)”
.
Unica eccezione esplicita ammessa riguarda le pre-
stazioni rese da soggetti iscritti ad albi e/o elenchi
privi di partita IVA, qualora svolgano l’attività su
incarico dell’Autorità giudiziaria. In questo caso, i
compensi percepiti danno luogo a redditi assimilati
a quelli di lavoro dipendente ai sensi dell’articolo
50, comma 1, lettera c-bis) del nuovo TUIR.
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Quanto agli iscritti agli albi e/o elenchi profes-
sionali con partita IVA, è stato poi specificato dal
Ministero del Lavoro che
“il soggetto titolare
di partita IVA può rendere prestazione lavora-
tiva in regime di collaborazione coordinata e
continuativa a progetto solo qualora la stessa
non rientri nell’ambito dell’attività ordinaria
svolta professionalmente”
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,
con ciò intenden-
dosi l’applicazione della fattispecie “a progetto”
per le sole attività non riservate.
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Pertanto, qualora un soggetto iscritto ad un Albo
professionale ma privo di partita IVA volesse as-
sumere incarichi professionali occasionali per
l’esercizio dei quali sia necessaria l’iscrizione ad
un Albo professionale, non potrà far ricorso a
contratti di prestazione occasionale. Le possibili
soluzioni alternative prive di rischi sono le se-
guenti:
1)
esercizio dell’attività professionale come
lavoratore autonomo, previa apertura di posizio-
ne IVA;
2)
esercizio dell’attività professionale in for-
ma di lavoro parasubordinato, ma solo per incari-
chi conferiti dall’Autorità giudiziaria.
L’obbligo contributivo all’Ente previdenziale di
categoria professionale o all’INPS scatta in rela-
zione alla fattispecie.
Sebbene la posizione espressa dall’Amministra-
zione Finanziaria appaia di tenore estremamente
restrittivo, la conseguenza è che un professio-
nista iscritto all’Albo, sebbene dipendente
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o
comunque privo di partita IVA, non può presta-
re i propri servizi professionali in forma di pre-
stazione occasionale ad enti pubblici o soggetti
privati.
Dal punto di vista esclusivamente fiscale, per la
violazione di detta prescrizione il professionista
è passibile di sanzioni per: a) mancata apertura
della partita IVA; b) omessa istituzione dei regi-
stri obbligatori; c) omessa tenuta della contabili-
tà; d) omessa/infedele dichiarazione dei redditi;
e) omessa dichiarazione IRAP; f) omessa dichia-
razione IVA; g) omessa contribuzione
previdenziale alla cassa professionale.
Prestazioni professionali occasionali
ed enti pubblici: violazioni riscontrabili
Dato il frequente ricorso alle prestazioni profes-
sionali occasionali riscontrabile negli enti pub-
blici, vogliamo brevemente soffermarci sulle vio-
lazioni e criticità che emergono sia in capo all’en-
te che al dipende pubblico.
Occorre innanzitutto ricordare che, ai sensi della
L. 276/2003, art. 61, c. 3, l’attività professionale di
un soggetto iscritto ad un Albo professionale
svolta in forma di prestazione occasionale
non è
ammessa. Questo riguarda sia i rapporti con sog-
getti pubblici che con quelli privati.
Nell’ipotesi di rapporti professionali occasionali
con l’ente pubblico, si ravvisa innanzitutto una
violazione
tout court
della norma giuslavoristica
in vigore. Inoltre, si deve segnalare la sussisten-
za di un danno economico per l’ente pubblico
stesso. Infatti, occorre evidenziare che i lavora-
tori autonomi “occasionali” non rientrano tra i
soggetti passivi IRAP, quali elencati nell’artico-
lo 3 del D. Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446. Diversa-
mente, rientrano tra i soggetti IRAP le ammini-
strazioni pubbliche, le quali determinano la pro-
pria base imponibile IRAP (quando adottano il
cosiddetto “metodo retributivo”) in un importo
pari all’ammontare delle retribuzioni erogate al
personale dipendente, dei redditi assimilati a quel-
li di lavoro dipendente, nonché dei compensi ero-
gati per attività di lavoro autonomo “occasiona-
le”. I compensi erogati per lavoro autonomo non
esercitato abitualmente, di cui all’art. 67, comma
1, lettera l) del TUIR (tra cui rientrano evidente-
mente anche le prestazioni occasionali), contri-
buiscono a determinare la base imponibile IRAP
per l’ente pubblico, che è tenuto a calcolare
l’IRAP dovuta applicando l’aliquota dell’8,5%
sulla base imponibile come sopra determinata. Al
contrario, i compensi erogati dall’ente pubblico
a fronte di fattura professionale non incrementa-
no la base imponibile IRAP. Alla luce di queste
considerazioni, l’ente pubblico che si avvale di
servizio professionale reso in forma di prestazio-
ne occasionale anziché di prestazione professio-
nale con emissione di regolare fattura, subisce
un danno economico pari all’8,5% (a titolo di
IRAP dovuta) dell’importo erogato per la presta-
zione occasionale.
Quanto al dipendente pubblico professionista
che svolge l’incarico professionale attraverso
prestazione occasionale, sarà bene fare attenzio-
ne alla “professionalità” dell’incarico.
Fermo restando il divieto di svolgere incarichi
professionali per cui è necessaria l’iscrizione ad
un Albo professionale, si deve in primo luogo
rammentare il dovere generico di esclusività del-
le prestazioni lavorative gravante su tutti i di-
pendenti delle pubbliche amministrazioni. Que-
sto rende incompatibili le loro attività extra-isti-
tuzionali quando oltrepassino i limiti della
saltuarietà e occasionalità. Ai fini
dell’individuazione della prestazione occasiona-
le consentita, pare corretto il riferimento alla defi-
nizione della stessa contenuta nell’articolo 61,
comma 2, del D. Lgs. 276/2003, fermo restando
che, ai sensi della norma stessa, il rapporto non
può in alcun caso essere «superiore a trenta giorni
nel corso dell’anno solare» (intendendosi per tali
quelli in cui si espleta la prestazione concordata,
a prescindere dal numero di ore giornaliere) ed il
«compenso complessivamente percepito nel
medesimo anno solare» non può superare i 5.000
euro. Stante la «ratio» dell’inconciliabilità tra l’im-
piego presso l’amministrazione pubblica e il
contestuale svolgimento di altre attività lavorati-
ve, deve poi ravvisarsi la non occasionalità an-
che quando, diversamente da quanto previsto
dall’articolo 61 citato, più rapporti di tal fatta ven-
gano instaurati, nel corso dell’anno, con diversi
committenti.
Inoltre, i dipendenti pubblici che, secondo la
nuova disciplina sul tempo parziale, svolgono
anche un’attività professionale con carattere
abituale, sono soggetti passivi d’imposta e de-
vono adempiere agli obblighi previsti dal tributo.
Se gli stessi eseguono prestazioni professionali
per incarico della pubblica amministrazione da
cui dipendono, agiscono in qualità di lavoratori
dipendenti (R.M. 44/E, 26 maggio 1998).
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Il concetto di “abitualità” della prestazione professionale degli iscritti in albi e/o elenchi viene trattato nel paragrafo successivo.
4
A conferma di quanto sopra, si veda la Circolare n. 7 del 14/11/2002, con la quale il Ministero della Giustizia si è pronunciato sulla natura di questi redditi, conformandosi alle
posizioni espresse sullo stesso problema dall’Agenzia delle Entrate con la nota 2001/36443 del 7 marzo 2001. Per un approfondimento, si veda anche: Stasi, E.,
Osservazioni
sul trattamento fiscale dei compensi ai periti e consulenti giudiziali
, Il fallimento e altre procedure concorsuali, IPSOA, n. 3, 2003, pp. 343-345; Palermo, P.,
La legge
finanziaria 2004 e il nuovo art. 50 del TUIR: riflessi in materia di trattamento fiscale dei compensi liquidati ai periti e ai consulenti tecnici nominati dall’autorità giudiziaria
,
Diritto&Diritti, marzo 2004, http://www.diritto.it/materiali/tributario/palermo.html.
5
Si veda il parere del Ministero del Lavoro e delle Politiche Sociali, Direzione Generale della Tutela delle Condizioni di Lavoro, “Proposta di lavoro con formula del contratto
a progetto (art. 61 D. Lgs. 276/2003) compatibilità con iscrizione all’Albo professionale”, D.D. 11/02/2010.
6
Si veda anche: Consiglio Nazionale degli Ingegneri, risposta alla richiesta di parere inoltrata al Ministero del Lavoro e delle Politiche Sociali sulla compatibilità con iscrizione
all’Albo professionale del lavoro con contratto a progetto (art. 61 D. Lgs. 276/2003), d.d. 26/03/2010.
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Laddove la posizione di lavoratore dipendente sia compatibile con l’iscrizione all’Albo professionale e viceversa.
Aspetti giuslavoristici e fiscali delle prestazioni occasionali
SEGUE DA PAGINA 12