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NUMERO 215 - SETTEMBRE / OTTOBRE 2013
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NORME E TRIBUTI
CARLO NICOLÒ DRIGO
Ordine di Venezia
IL COMMERCIALISTA VENETO
Errati versamenti
da parte dei contribuenti
L
’Agenzia delle Entrate
, con la Circolare n.
27/E del 2 agosto 2013 (di seguito sempli-
cemente “la Circolare”), ha fornito impor-
tanti chiarimenti in merito alle modalità operative
per la “rettifica” di errati versamenti effettuati dal
contribuente.
In particolare, l’Amministrazione Finanziaria è in-
tervenuta a seguito di numerose richieste di
chiarimenti relative alle modalità di versamento
delle somme dovute a titolo di saldo e di primo
acconto IRPEF, IRES e IRAP, con specifico riferi-
mento a quanto disposto dall’art. 17, comma 2,
del D.P.R. n. 435/2001, secondo cui tali versa-
menti
“(…)possono essere effettuati entro il tren-
tesimo giorno successivo ai termini
ivi previsti, maggiorando le somme
da versare dello 0,40 per cento a ti-
tolo di interesse corrispettivo
”. A tale
riguardo, la Circolare risponde ai dub-
bi interpretativi sorti con riferimento
ai casi in cui il contribuente provveda
al versamento delle imposte nel mag-
gior termine di 30 giorni dalla scadenza
prevista (ad esempio 16 luglio anziché 16
giugno), senza però applicare, in tutto o
in parte, la prevista maggiorazione, ov-
vero determini l’imposta e, conseguen-
temente, la maggiorazione, in misura in-
feriore a quanto dovuto. Nello specifico,
è stato chiesto se l’integrale versamento
della maggiorazione debba considerarsi
presupposto costitutivo della possibili-
tà di effettuare il versamento nei trenta
giorni successivi alla scadenza di legge
(cosiddetto “termine lungo”), con la con-
seguenza, in caso di risposta affermati-
va, che eventuali carenti versamenti del-
la maggiorazione determinerebbero il tardivo versa-
mento dell’imposta per l’intero ammontare. Inoltre, la
Circolare chiarisce anche le incertezze riguardanti l’ef-
ficacia dell’istituto del “ravvedimento operoso”, di cui
all’art. 13 del D.Lgs. n. 472/97, laddove le somme do-
vute per sanare l’irregolarità commessa siano state
commisurate al minor versamento eseguito nel “termi-
ne lungo”, ovvero quando l’importo versato a titolo di
ravvedimento (sanzione e/o interessi) sia comunque
inferiore a quanto dovuto. Infine, ulteriori dubbi
interpretativi sono stati risolti con riferimento alle
conseguenze di errori marginali commessi dai
contribuenti nel versamento delle somme dovu-
te per la definizione degli avvisi d’accertamento.
Tutto ciò premesso, di seguito si analizzano i
chiarimenti forniti dall’Amministrazione Finanzia-
ria, seguendo, per semplicità, l’ordine espositivo
della Circolare.
Insufficiente versamento dell’imposta
e della maggiorazione nel “termine lungo”
Al riguardo, l’Agenzia ricorda preliminarmente
che, secondo quanto disposto dal citato art. 17,
commi 1 e 3, del D.P.R. n. 435/2001, il versamento
del saldo delle imposte dirette deve essere effet-
tuato entro il giorno 16 del sesto mese successi-
vo a quello di chiusura del periodo di imposta
Problematiche applicative e soluzioni interpretative
Circolare n. 27/E del 2 agosto 2013 dell’Agenzia delle Entrate
(ossia, per le società con l’esercizio coincidente
con l’anno solare e per le persone fisiche, entro il
16 giugno). Il successivo comma 2 del medesimo
articolo, come noto, dà la possibilità di effettuare
detti versamenti entro il trentesimo giorno suc-
cessivo ai termini ivi previsti, con una
maggiorazione a titolo di interesse corrispettivo
pari allo 0,40% delle somme da versare.
Inoltre, la Circolare ricorda altresì che, ai sensi
dell’art. 20 del D.Lgs. n. 241/97, i predetti versa-
menti possono essere effettuati, previa opzione
esercitata dal contribuente in sede di dichiara-
zione periodica, in rate mensili di uguale importo,
ad eccezione dell’acconto di novembre che deve
essere versato in un’unica soluzione.
Anche in quest’ultimo caso (versamento ratea-
le), è riconosciuta la possibilità di iniziare il ver-
samento del piano di rateazione nei trenta giorni
successivi, maggiorando l’importo dovuto dello
0,40% a titolo d’interesse corrispettivo (oltre al-
l’applicazione degli interessi “da rateazione”, nella
misura del 4% annuo).
I medesimi termini si applicano, come noto, anche
al versamento del saldo IVA risultante dalla dichia-
razione unificata annuale, che, ai sensi dell’art 6 del
D.P.R. n. 542/1999, può essere versato successiva-
mente al
“16 marzo di ciascun anno, ovvero entro
il termine previsto per il pagamento delle somme
dovute in base alla dichiarazione unificata an-
nuale, maggiorando le somme da versare degli
interessi nella misura dello 0,40 per cento per
ogni mese o frazione di mese successivo alla pre-
detta data
”.
Una volta ricapitolato il quadro normativo relati-
vo ai versamenti, prima di passare all’analisi del-
le problematiche elencate in premessa, la Circo-
lare precisa che “
i principi di seguito illustrati
trovano, dunque, applicazione anche con rife-
rimento alle richiamate ipotesi di versamento
con maggiorazione
”.
Tutto ciò premesso, l’Agenzia ricorda, come già
in precedenza chiarito dall’Amministrazione Fi-
nanziaria con la Circolare del 23 luglio 1998, n.
192/E, par. 1.1, in merito all’omesso o insufficien-
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te pagamento, alle prescritte scadenze, delle im-
poste dovute a titolo di acconto o di saldo in
base alla dichiarazione, che il Legislatore ha pre-
visto due distinti termini per il versamento per i
soggetti con periodo coincidente con l’anno so-
lare: il primo è il 16 giugno, l’altro nei successivi
trenta giorni e, dunque, il 16 luglio. Secondo la
Circolare, il versamento effettuato nel più ampio
termine risulta tempestivo, “
con la particolarità
che l’adempimento dell’obbligazione tributaria
avviene mediante il pagamento dell’imposta in-
crementata di un importo, pari allo 0,40%, che
si configura come parte del tributo medesimo
”.
Al riguardo, l’Amministrazione Finanziaria ricor-
da che nel parere dell’Avvocatura generale dello
Stato del 2 luglio 2012, n. 263000, è stato chiarito
che
“ (…) il versamento entro 30 giorni dalla
scadenza dell’importo dovuto senza la
maggiorazione dello 0,40% è
assimilabile all’omesso versamento
parziale e non già al ritardato pa-
gamento, e che di conseguenza la
sanzione del terzo deve essere rap-
portata alla frazione dell’importo
non versato, come disposto dall’ar-
ticolo 13 del decreto legislativo n.
471 del 1997 per l’ipotesi di versa-
mento parziale tempestivo (…)”.
Ad
avviso dell’Avvocatura generale del-
lo Stato, infatti,
“ nel dubbio, deve
privilegiarsi un’interpretazione del-
la norma conforme ai principi di
proporzionalità, ragionevolezza e
certezza del diritto (…)”.
In proposito, la Circolare rammenta
che gli interessi sul versamento effet-
tuato nel “termine lungo” rappresen-
tano il “corrispettivo” per il vantag-
gio che il contribuente trae dalla di-
sponibilità di una somma di denaro
spettante all’ente creditore. Del resto, la
maggiorazione a titolo di interesse corrispettivo,
nella misura dello 0,40%, viene versata congiun-
tamente all’imposta dovuta, aggiungendosi a
questa, senza distinzione di codice tributo.
Sulla base di quanto premesso, la Circolare affer-
ma che, se l’imposta effettivamente dovuta (im-
posta + maggiorazione) risultasse maggiore ri-
spetto a quella versata nel “termine lungo”, det-
to versamento non è da considerarsi tardivo
tout
court
,
ma semplicemente insufficiente. Conse-
guentemente, la sanzione, in misura ordinaria –
pari al 30% dell’importo non versato, ai sensi
dell’art. 13 del D.Lgs. n. 471/1997 – deve quindi
essere calcolata sulla differenza tra quanto ver-
sato nel “termine lungo” e quanto dovuto (impo-
sta + maggiorazione).
Inoltre, l’Agenzia precisa ulteriormente che “
non
assume rilevanza stabilire se il contribuente
abbia versato la sola imposta e non abbia ver-
sato la maggiorazione, o se abbia eseguito un
versamento proporzionalmente insufficiente,
proprio perché, non potendosi distinguere i
due importi (versati con lo stesso codice tribu-
to), il versamento si intende nel suo complesso