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NUMERO 213 - MAGGIO / GIUGNO 2013
IL COMMERCIALISTA VENETO
SEGUE DA PAGINA 21
te anche ai fini delle comunicazioni periodiche relative
al rapporto intrattenuto e del rendiconto effettuato sotto
qualsiasi forma
”. Al fine di evitare duplicazioni di im-
posta, sempre il medesimo Decreto ha precisato che
“
in presenza di più enti gestori, le comunicazioni rela-
tive a prodotti finanziari rilevanti, ai fini dell’applica-
zione dell’imposta, sono quelle inviate, anche ai sensi
della nota 3 ter, secondo periodo, dell’art. 13 della Ta-
riffa (…) dall’ente gestore che intrattiene direttamente
con il cliente un rapporto di custodia, amministrazione,
deposito, gestione o altro stabile rapporto
”.
Nel caso in cui nell’emissione e circolazione del pro-
dotto finanziario siano coinvolti più enti gestori, l’im-
posta deve, quindi, essere applicata dal soggetto che
ha il rapporto più diretto con il cliente (intermediario
più “vicino” al cliente). Con riferimento alle
quote o
azioni di OICR
, la Circolare chiarisce che “
nel caso
in cui dette quote siano collocate direttamente dal-
l’emittente e non siano oggetto di un rapporto di cu-
stodia, amministrazione, gestione o altro stabile rap-
porto con un diverso intermediario, l’imposta di bollo
deve essere applicata direttamente dall’emittente. Di-
versamente, nel caso di collocamento indiretto delle
quote o azioni di OICR, l’imposta deve essere appli-
cata dall’intermediario collocatore sulle comunica-
zioni rese all’investitore e le comunicazioni inviate
dall’emittente allo stesso investitore con riferimento
alle quote o azioni di OICR sono irrilevanti ai fini
dell’applicazione dell’imposta di bollo
”.
In altre parole, secondo l’Agenzia delle Entrate l’SGR
è tenuta ad applicare l’imposta solamente nel caso in
cui le quote siano state collocate direttamente e non
siano oggetto di un rapporto di custodia, amministra-
zione, gestione o altro stabile rapporto intrattenuto dal
sottoscrittore con un diverso intermediario (gestore di
patrimoni, collocatore, banca con la quale intrattiene un
deposito di titoli ecc.)
19
. Al contrario, qualora le quote
siano collocate da altro intermediario, l’imposta va ap-
plicata da quest’ultimo con riferimento alle comunica-
zioni inviate all’investitore (le comunicazioni eventual-
mente inviate dall’emittente all’investitore sono, in tal
caso, irrilevanti ai fini dell’applicazione dell’imposta).
Alla luce di quanto sopra, si dovrebbe poi anche poter
sostenere che l’imposta non deve essere applicata dal-
la SGR se le quote siano detenute presso intermediari
terzi e risultino immesse in rapporti di gestione indivi-
duale di portafoglio, rapporti di deposito titoli o altri
stabili rapporti (es. evidenze titoli). In questo caso,
come detto, l’imposta deve essere applicata dall’ente
gestore più vicino al cliente presso il quale è detenuto
tale rapporto
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. Inoltre, nel caso in cui presso due enti
gestori il cliente intrattenga per i medesimi prodotti
finanziari un contratto di gestione patrimoniale ed un
contratto di deposito titoli, “
le comunicazioni rile-
vanti ai fini dell’applicazione dell’imposta di cui al
comma 2 ter dell’art. 13 della Tariffa (…) sono quelle
inviate dall’ente gestore presso il quale il cliente in-
trattiene il rapporto di deposito
”
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.
Per i rapporti intrattenuti presso un intermediario resi-
dente per il tramite di società fiduciarie, l’imposta deve
essere applicata dall’intermediario. Diversamente, per i
prodotti finanziari detenuti all’estero, ma oggetto di un
contratto di amministrazione con una società fiduciaria
residente, l’imposta di bollo è applicata dalla società
fiduciaria. In pratica, si dovrebbe ritenere che la società
fiduciaria risulti soggetto gestore soltanto nel caso in cui
svolga attività di intermediazione finanziaria e intratten-
ga un rapporto diretto con il cliente, senza l’intervento o
la partecipazione di altri soggetti gestori residenti.
Con riferimento alle fattispecie sopra esaminate, in
cui l’imposta di bollo in parola viene applicata dall’in-
termediario “più vicino” al cliente, la Circolare non
chiarisce espressamente se trova comunque applica-
zione, alle comunicazioni (eventualmente) inviate dal-
l’emittente, l’imposta di bollo “ordinaria” di Euro 1,81.
Al riguardo, in attesa di chiarimenti, si è dell’avviso che
– quanto meno in via prudenziale – la mancata esplicita
previsione dell’esenzione dal tributo comporti che l’im-
posta “ordinaria” debba essere applicata.
Con riferimento alle
polizze di assicurazione
, la Cir-
colare precisa che “
l’imposta deve essere comunque
applicata dall’impresa di assicurazione, anche nel caso
in cui la polizza sia stata intermediata da un soggetto
abilitato all’intermediazione assicurativa (SAIA) ai
sensi del Regolamento Intermediari CONSOB. Even-
tuali comunicazioni inviate dall’intermediario al cliente
con riferimento al contratto di assicurazione non rile-
vano ai fini dell’applicazione del tributo in esame
”
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.
L’Amministrazione Finanziaria ricorda, infine, che la
Manovra Monti ha previsto che “
per le comunicazio-
ni relative a quote o azioni di organismi di investimen-
to collettivo del risparmio, per le quali sussista uno
stabile rapporto con l’intermediario in assenza di un
formale contratto di custodia o amministrazione, in
essere alla data del 31 dicembre 2011, in caso di man-
cata provvista da parte del cliente per il pagamento
dell’imposta di bollo di cui all’articolo 13, comma 2
ter della Tariffa (…) l’intermediario può effettuare i
necessari disinvestimenti
”.
In considerazione di tale disposizione, pertanto, la
Circolare precisa che “
per i rapporti relativi a quote o
azioni di organismi di investimento collettivo, in esse-
re con i clienti alla data del 31 dicembre 2011, l’ente
gestore può procedere, in caso di mancata provvista
da parte del cliente ai necessari disinvestimenti
”
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.
Modalità di versamento dell’imposta
Con riferimento al versamento dell’imposta di bollo,
la stessa si deve corrispondere, ai sensi dell’art. 3,
comma 1, lettera a), del D.P.R. n. 642/72:
–
mediante apposito contrassegno, rilasciato con
modalità telematiche dagli intermediari abilitati;
–
in modo virtuale. Il Decreto prevede espres-
samente, infatti, che “
l’imposta di bollo di cui all’arti-
colo 13, commi 2 bis e 2 ter, della Tariffa (…) può
essere assolta in modo virtuale, ai sensi dell’articolo
15 (…)”
del Testo Unico sull’Imposta di bollo.
Pertanto, qualora per gli estratti di conto corrente, le
rendicontazioni dei libretti di risparmio e per le comu-
nicazioni relative ai prodotti finanziari, l’ente gestore
non risulti in possesso dell’autorizzazione al paga-
mento dell’imposta di bollo con modalità virtuali, può
richiedere la predetta autorizzazione presentando ap-
posita domanda agli uffici dell’Agenzia delle Entrate
territorialmente competenti.
Il medesimo decreto ha chiarito, inoltre, che, “
qualora
l’ente gestore, alla data di entrata in vigore del presen-
te decreto (1° giugno 2012), non abbia ancora presen-
tato la domanda di cui all’articolo 15, terzo comma, del
decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972
n. 642 per il pagamento dell’imposta di bollo in modo
virtuale, ricomprende nella dichiarazione ivi prevista
anche gli atti e i documenti emessi dal 1° gennaio 2012
e fino alla data del rilascio dell’autorizzazione, se non
già assoggettati all’imposta di bollo.
”
Al riguardo, la Circolare precisa che “
tale previsione
trova applicazione con riferimento alle autorizzazioni
al pagamento dell’imposta di bollo in modo virtuale
rilasciate dagli uffici entro il 2012
".
Si segnala, inoltre, che i soggetti autorizzati al paga-
mento dell’imposta di bollo in modo virtuale sono
tenuti al versamento dell’acconto ai sensi dell’articolo
15 bis del D.P.R. n. 642/72 e che a seguito delle dispo-
sizioni introdotte dal D.L. n. 16/2012 (c.d. “Semplifi-
cazioni Fiscali”), come detto, l’obbligo del pagamento
dell’acconto dell’imposta di bollo è stato esteso anche
per le imprese di assicurazioni. Detto acconto deve
essere versato entro il 16 aprile di ogni anno.
Il Decreto ha chiarito che “
per i soggetti che ottengono
l’autorizzazione al pagamento dell’imposta di bollo in
modo virtuale nel periodo compreso tra il 3 marzo
2012 ed il 16 aprile 2012, l’acconto per l’anno 2013
deve essere versato entro il termine di sessanta giorni
dal rilascio dell’autorizzazione. Le imprese di assicu-
razione che risultano in possesso dell’autorizzazione
al pagamento dell’imposta di bollo in modo virtuale
alla data del 16 aprile 2012 devono versare l’acconto,
per l’anno 2013, entro il termine di sessanta giorni
dalla data di entrata in vigore del presente decreto”
.
Gli enti gestori che hanno ottenuto l’autorizzazione al
pagamento dell’imposta di bollo in modo virtuale in
data successiva al 16 aprile 2012, non sono tenuti al
pagamento dell’acconto dell’imposta per il 2013, ai
sensi dell’art. 15 bis, del D.P.R. n. 642/72.
L’acconto deve essere versato nella misura del 95%
dell’imposta di bollo provvisoriamente liquidata.
Per l’acconto da versare nel 2012 per il 2013 la misura
è ridotta al 50% per l’imposta di bollo dovuta sulle
comunicazioni di cui al comma 2 ter
dell’art. 13 in
commento. Ai sensi del comma 5 del citato art. 15 del
D.P.R. n. 642/72, “
entro il successivo mese di gen-
naio, il contribuente deve presentare all’Ufficio del
registro una dichiarazione contenente l’indicazione
del numero degli atti e documenti emessi nell’anno
precedente distinti per voce di tariffa
”.
La Circolare precisa, anche, che “
tenuto conto, inoltre,
che a seguito delle modifiche introdotte con il decreto,
è stata soppressa l’addizionale all’imposta di bollo
prevista dall’articolo 11, comma 5, del decreto legge
19 dicembre 1994, n. 691, convertito, conmodificazioni,
dalla legge 16 febbraio 1995, n. 35 dai versamenti
dell’imposta di bollo dovuta, anche a titolo d’acconto,
possono essere scomputate, oltre ad eventuali crediti
residui dell’imposta, anche le eccedenze di versamenti
effettuati a titolo di addizionale
”. Come precisato dal
Decreto, “
dai versamenti dovuti ai sensi degli articoli
15 e 15 bis del decreto del Presidente della Repubblica
26 ottobre 1972, n. 642, possono essere scomputati
eventuali crediti residui dell’imposta di bollo, com-
prese le eccedenze dei versamenti dell’addizionale isti-
tuita dall’articolo 11, comma 5, del decreto legge 19
dicembre 1994, n. 691, convertito, con modificazioni,
dalla legge 16 febbraio 1995, n. 35
".
Come precisato dalla Circolare, l’imposta di bollo di
cui all’articolo 13, comma 2 bis e 2 ter, in commento
può essere scomputata dall’imposta di bollo speciale
annuale sulle attività oggetto di emersione di cui all’art.
19, comma 6, del Decreto. Per i prodotti finanziari per
i quali l’imposta di bollo di cui all’articolo 13, comma
2 ter, deve essere applicata all’atto del riscatto o del
rimborso, come chiarito con la Circolare 5 luglio 2012,
n. 29, l’imposta di bollo speciale pagata annualmente
in relazione a tali prodotti può essere scomputata dal-
l’imposta di bollo dovuta all’atto del rimborso o del
riscatto.
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Riguardo alla base imponibile del tributo, si ritiene debba essere utilizzato l’ultimo valore delle quote ufficiale rilevato al termine del periodo rendicontato.
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La Circolare non ha affrontato il problema del comportamento da seguire nel caso di certificati fisici rappresentativi delle quote di partecipazione detenute da partecipanti al
di fuori del circuito degli intermediari finanziari. In questo caso, in attesa di chiarimenti si dovrebbe ritenere che l’imposta vada calcolata dalla SGR emittente, ma debba essere
prelevata e computata nelle liquidazioni dell’imposta di bollo soltanto al momento dell’estinzione del rapporto partecipativo. Ciò in quanto l’emissione del certificato fisico
non integra la creazione di uno “stabile rapporto”, cioè di un rapporto di amministrazione dal quale discenda un obbligo di comunicazione periodica. Pertanto, si dovrebbero
ritenere applicabili le disposizioni di cui all’art. 3, comma 7, del Decreto, che prevede che nell’ipotesi di prodotti finanziari diversi da quelli dematerializzati per i quali non sussista
un “rapporto stabile”, l’imposta di bollo per ciascun anno è dovuta all’atto del rimborso o del riscatto.
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Tale ipotesi può verificarsi, ad esempio, nel caso in cui il cliente abbia stipulato con una società di gestione del risparmio un contratto di gestione di portafogli con delega ad
operare su un rapporto di deposito titoli intrattenuto presso una banca.
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Secondo l’Agenzia delle Entrate, per le polizze “
sottoscritte da soggetti residenti, ed emesse da imprese di assicurazioni estere, che operano in Italia in regime di libertà di
prestazione di servizi, l’imposta di bollo può essere applicata dalla società di assicurazione estera direttamente o tramite un rappresentante fiscale a condizione che dette
imprese richiedano l’autorizzazione per il pagamento in modo virtuale e sempreché abbiano esercitato la facoltà prevista dall’articolo 26 ter, comma 3, del D.P.R. 29
settembre 1973, n. 600
”. Si dovrebbe ritenere che, nel caso in cui l’assicuratore operante in LPS abbia esercitato l’opzione nel corso del 2012, ciò determini (i) l’applicazione
dell’imposta solamente alle fattispecie (liquidazioni, riscatti) che si sono verificate successivamente al suo esercizio e (ii) la necessità di procedere alla “memorizzazione”
dell’imposta su tutte le polizze in essere al 31 dicembre 2012. Nel caso in cui le imprese di assicurazione estere operanti in Italia in LPS non effettuino detti adempimenti, ma le
polizze siano oggetto di un contratto di amministrazione con una società fiduciaria residente o siano custodite, amministrate o gestite da intermediari residenti, “l’imposta di bollo
di cui al citato articolo 13, comma 2 ter, (…) deve essere determinata dalla società fiduciaria o dall’intermediario residente“. In tal caso, si ritiene che l’obbligo a carico della fiduciaria
o dell’intermediario residente riguardi anche il periodo d’imposta 2012 e che le specifiche regole di “memorizzazione” e versamento dell’imposta previste per i contratti assicurativi
si applichino anche a tali soggetti. In altre parole, si ritiene che l’imposta di bollo debba essere corrisposta – sempre solo al momento del riscatto o alla scadenza – dalla società
fiduciaria o dall’intermediario residente, previo il necessario scambio di informazioni con l’assicuratore o il contraente per la determinazione della base imponibile. Ove il rapporto
con la fiduciaria o con l’intermediario venga interrotto, tali soggetti devono versare l’imposta di bollo “memorizzata” per ciascun anno. Naturalmente una volta interrotto il
rapporto fiduciario o di intermediazione, la polizza si considera detenuta all’estero e deve essere corrisposta l’imposta sulle attività finanziarie detenute all’estero.
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Sempre con riferimento al caso di incapienza, va sottolineato che, in mancanza di un’espressa previsione normativa, non sembrerebbe invece possibile procedere, per le
polizze, ad un analogo disinvestimento (riduzione della riserva).
Imposta di Bollo
(Circolare 48/E)