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NUMERO 210 - NOVEMBRE / DICEMBRE 2012
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IL COMMERCIALISTA VENETO
molto contenuto (argomento della nullità del contratto per nullità della
causa, cioè quello usato in passato dalla giurisprudenza di legittimità per
negare gli effetti del
dividend washing
nelle sentenze del 2005). Le Com-
missioni hanno preso posizioni diverse: chi, conformemente all’Agenzia,
ritiene che in quanto avente finalità elusive il contratto fosse nullo (Comm.
trib. prov. di Treviso 114/6/2010), chi ritiene che il contratto avesse lecite
finalità speculative, per quanto il rischio fosse contenuto (Comm. trib. prov.
di Milano 154/1/2011), mentre diversamente si è svolto il caso sottoposto
al Tribunale di Trento (sentenza 571 del 2011) in cui l’Agenzia ha ritenuto le
operazioni tanto artificiose da doversi ritenere fittizie e quindi simulate.
Secondo il giudice però le operazioni sono reali, non fittizie, ed esclude
così il reato di dichiarazione fraudolenta, ritenendole però a pieno titolo
elusive. Il principio di tassatività delle fattispecie penali prevede che il
comportamento del contribuente sia riconducibile alla fattispecie di reato e
nel caso non ci sarebbe stata l’indicazione di elementi passivi fittizi. Ad
ogni modo dati i tratti così incerti con cui queste operazioni vengono de-
scritte nelle sentenze si può prevedere che anche in sede di legittimità
queste operazioni vengano ritenute elusive in quanto finalizzate esclusiva-
mente ad ottenere il risparmio fiscale corrispondente al costo della commis-
sione deducibile (secondo lo stesso principio del
dividend washing
: com-
pensare costi deducibili con proventi esenti), o simulate.
Per riassumere la giurisprudenza di legittimità si è occupata negli ultimi
anni di elusione elaborando un principio generale antiabusivo, o antielusivo,
secondo cui il contribuente non può avvalersi in modo abusivo delle nor-
me fiscali, cioè al solo fine di ottenere un risparmio fiscale, principio che
supera ogni norma antielusiva in vigore. Poiché l’abuso di diritto è simile
all’elusione così come definita dall’art. 37 bis, si vorrebbe che la contesta-
zione di un’operazione abusiva sia comunque accompagnata dal procedi-
mento e dalle garanzie da esso previsti, come il contraddittorio tra contri-
buente e ufficio. La giurisprudenza di legittimità, pur non rinnegando mai
l’esistenza del principio antiabusivo, ha talora affermato la necessità di un
contraddittorio tra Amministrazione Finanziaria e contribuente in cui la
prima provi l’effettivo aggiramento delle norme tributarie e il secondo spie-
ghi le valide ragioni, diverse dalla volontà di ottenere un risparmio di impo-
sta, per cui ha compiuto l’operazione. La giurisprudenza di merito ha inve-
ce talora annullato l’atto di accertamento in quanto non preceduto dal
contraddittorio previsto dal 37 bis. Di recente è stata oggetto di alcune
pronunce della Cassazione anche la questione della rilevanza dell’elusione
sul piano sanzionatorio, affrontata da ultimo con l’enunciazione del princi-
pio secondo cui l’elusione può integrare un reato (e di norma un reato
tributario), ma solo nel caso di un comportamento che si sia posto in con-
trasto con una specifica norma antielusiva in vigore. Il che a dire il vero è
tutt’altro che facile da stabilire.
LADISCIPLINADELL’ELUSIONEPOTREBBEPERÒ
radicalmentemu-
tare se venisse data attuazione alla legge delega sulla revisione del sistema
fiscale, approvata dal Consiglio dei Ministri una prima volta il 16 aprile e
poi riapprovata con alcune modifiche il 7 giugno, che nel momento in cui si
scrive non è ancora stata approvata dal Parlamento. Essa prevede (art. 5) il
riordino della disciplina antielusione attraverso l’introduzione nell’ordina-
mento di un principio generale di divieto di abuso di diritto, definito come
“uso distorto di strumenti giuridici idonei ad ottenere un risparmio di impo-
sta, ancorché tale condotta non sia in contrasto con alcuna specifica di-
sposizione”. Dovrà essere garantita al contribuente la libertà di scegliere,
tra diversi possibili modi di ottenere uno stesso risultato economico, quel-
lo che comporta il minore carico fiscale, purché lo scopo di ottenere indebi-
ti vantaggi fiscali non sia la “causa prevalente” dell’operazione. D’altra
parte il giudice non potrà considerare abusiva un’operazione “giustificata
da ragioni extrafiscali non marginali”. Per valutare ciò, proprio come indica-
to nella sentenza 1372 citata, non potrà tener conto solo dell’esigenza di
redditività nel breve periodo, ma anche di “esigenze di natura organizzativa”
consistenti “in un miglioramento strutturale e funzionale dell’azienda del
contribuente”. L’Amministrazione Finanziaria dovrà rappresentare nell’ac-
certamento, a pena di nullità, “il disegno abusivo e le modalità di manipola-
zione e di alterazione funzionale degli strumenti giuridici utilizzati nonché la
loro non conformità ad una normale logica di mercato”, in risposta al quale
il contribuente dovrà “allegare le esistenza di valide ragioni extrafiscali
alternative o concorrenti che giustifichino il ricorso a tali strumenti”, pro-
prio come nella sentenza 1465. Il nuovo testo non contiene più l’esclusione
della rilevanza penale dell’abuso, ma in compenso è previsto (art. 8) che il
Governo dovrà comunque indicare “i confini tra le fattispecie di elusione e
quelle di evasione” e “le relative conseguenze sanzionatorie”, e che il nuovo
sistema sanzionatorio sia dotato di un principio di proporzionalità tra la gra-
vità dei comportamenti e la gravità della pena, per l’effetto del quale sanzioni
più pesanti siano riservate a quelle condotte che implichino “comportamenti
fraudolenti, simulatori o finalizzati alla creazione e utilizzo di documentazione
falsa”. In caso di ricorso le sanzioni e gli interessi saranno riscuotibili solo
dopo la sentenza della commissione tributaria provinciale; il testo tace sulle
imposte, che pertanto a differenza del regime corrente potranno essere
riscuotibili subito, ma conferma dunque che l’elusione sarà soggetta a san-
zioni amministrative.
C’è dunque in programma l’introduzione di una disciplina antielusione gene-
rale che cancellerà il conflitto attuale tra norme antielusive e principio
antiabusivo e farà chiarezza sulle conseguenze dell’elusione sul piano
sanzionatorio. Riordino della disciplina che si attende da tempo, non solo per
le incertezze del sistema vigente, ma anche perché è stata proprio l’imperfe-
zione del sistema a favorire il compimento di operazioni elusive, alcune delle
quali capaci di sottrarre alle casse dello Stato somme ingentissime: si ricorde-
ranno forse i contenziosi con le banche, le quali strumentalizzando gli accor-
di internazionali contro la doppia imposizione sono riuscite a risparmiare
imposte fino a tre miliardi di euro, mentre si stima che lo
stock lending
abbia
permesso la sottrazione di imposte per almeno trecento milioni di euro.
Recenti orientamenti in materia
di elusione tributaria
SEGUE DA PAGINA 6
Lo scorso 14 febbraio, la Direzione Regionale Veneto dell’Agen-
zia delle Entrate, in uno con le singole Direzioni Provinciali, ed i
Presidenti degli otto Ordini dei Commercialisti e degli Esperti
Contabili del Veneto – gli Ordini delle sette province più quello di
Bassano del Grappa – hanno firmato unProtocollo d’Intesa che ha
come obiettivo l’incremento dell’utilizzo dei servizi telematici del-
le Entrate da parte dei professionisti in cambio di un’assistenza
più rapida e personalizzata.
Si tratta di un accordo di particolare importanza, che giunge in un
momento in cui particolarmente sentita risulta essere l’esigenza
di snellire l’attività operativa, sia da parte degli Uffici che da parte
dei Professionisti.
Nel solo 2012, gli Uffici dell’Agenzia delle Entrate del Veneto han-
no registrato circa 855.000 accessi fisici, a fronte dei quali sono
stati erogati circa 1.000.000 di servizi, in particolare relativi al
settore Atti Privati (32% circa). Senz’altro notevoli passi avanti
rispetto al passato sono già stati fatti, soprattutto attraverso l’isti-
tuzione del CUP per le prenotazioni telematiche e del servizio
CIVIS, oggi attivato anche per l’esame delle cartelle esattoriali, ed
utilizzabile anche per la produzione di documentazione.
Ora, conquesto nuovo accordo, gli Ordini si impegnano a promuo-
vere presso i loro iscritti l’utilizzo - in particolare - del canale
telematico “Civis” e della posta elettronica certificata, con l’obiet-
tivo di limitare le richieste presso gli uffici alle sole questioni non
risolvibili per via telematica. Già oggi oltre il 40% delle 34mila
richieste che l’Agenzia delle Entrate riceve inVeneto attraverso il
canale telematico ‘Civis’ sono inviate da iscritti all’Ordine dei Com-
mercialisti: l’obiettivo è di aumentare ulteriormente questa quota.
L’Agenzia dal canto suo, si impegna a fornire risposta alle richie-
ste di assistenza inviate tramite Pec o di riesame di irregolarità e
delle cartelle di pagamento inviate attraverso “Civis” entro 10
giorni lavorativi. Inoltre l’Agenzia fornirà agli iscritti assistenza
prioritaria creandoun canale riservato, denominato “CupConven-
zioni”, attraverso il quale potranno essere prenotati appuntamenti
presso gli uffici territoriali per tutte le tipologie di servizi non
disponibili tramite canale telematico.
E’ altresì volontà comune dei firmatari del Protocollo quella di
attivaremomenti di formazione tecnica e professionale congiunta,
sulla scia dei positivi riscontri avuti a seguito delle iniziative fino
ad oggi già intraprese sul territorio.
Ridurre i tempi d’attesa con il web.
Intesa traAgenzia delle Entrate
e Commercialisti del Veneto