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NUMERO 206 - MARZO / APRILE 2012
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I trabocchetti
della residenza fiscale
NORME E TRIBUTI
GIOACCHINO DE PASQUALE
Ordine di Paola
IL COMMERCIALISTA VENETO
SEGUE A PAGINA 14
Introduzione
La necessità di definire la residenza di una perso-
na fisica discende dal diverso criterio utilizzato
per tassare i soggetti residenti ri-
spetto ai non residenti.
Infatti, se una persona fisica è con-
siderata residente in Italia, è tassa-
ta sui redditi ovunque prodotti
(worldwide principle) mentre una
persona non residente è tassata
esclusivamente sui redditi prodot-
ti in Italia
1
.
Nel presente intervento esamine-
remo i criteri che qualificano una
persona fisica come fiscalmente
residente in Italia, evidenziando le
difficoltà e le insidie riscontrabili
nella realtà.
Il concetto di residenza fiscale
nella normativa italiana
La norma di riferimento, in tema di
residenza delle persone fisiche, è
l’articolo 2 del TUIR.
In particolare, il citato articolo,
dopo aver stabilito al comma 1 che
soggetti passivi dell’imposta sono le persone fi-
siche, residenti e non residenti nel territorio dello
Stato, dispone al successivo comma 2 che ai fini
delle imposte sui redditi si considerano residenti
le persone che per la maggior parte del periodo
d’imposta sono iscritte nelle anagrafi della po-
polazione residente o hanno, nel territorio dello
Stato, il domicilio o la residenza ai sensi del Codi-
ce civile.
La norma in commento qualifica un soggetto come
residente in Italia quando lo stesso, per la mag-
gior parte del periodo di imposta, è in possesso
di uno dei seguenti requisiti:
1.
iscrizione alle liste anagrafiche della po-
polazione residente;
2.
domicilio nel territorio dello Stato;
3.
residenza nel territorio dello Stato.
Esaminiamo ora, dettagliatamente, i requisiti pre-
visti dalla norma.
Il primo requisito previsto dall’articolo 2 del TUIR
è l’iscrizione all’anagrafe della popolazione resi-
dente.
Il requisito in esame è disciplinato dalla legge 24
dicembre 1954, n. 1228, integrata dal regolamen-
to di attuazione costituito dal D.P.R. 30 maggio
1989, n. 223. Il requisito per l’iscrizione alle liste
anagrafiche di un comune è quello di avere la
dimora abituale (per le persone senza fissa dimo-
ra si fa riferimento al domicilio) nel territorio del
comune medesimo.
La sola iscrizione nell’anagrafe della popolazio-
ne residente rappresenta una presunzione asso-
luta di residenza fiscale italiana che, quindi, non
è suscettibile di prova contraria.
In particolare, la sentenza della Cassazione n.
9319, del 20 aprile 2006, considera “
tale dato
preclusivo di ogni ulteriore accertamento ai fini
della individuazione del soggetto passivo d’im-
posta, diversamente da quanto avviene ai fini
civilistici ove le risultanze anagrafiche sono
invece concordemente considerate idonee uni-
camente a dar luogo a presunzioni relative,
superabili, come tali, dalla prova contraria. In
altri termini in materia fiscale, a differenza di
quanto avviene ai fini civilistici, la forma è de-
stinata a prevalere sulla sostanza nell’ipotesi
in cui la residenza venga collegata al presup-
posto anagrafico. Una diversa interpretazione
dovrebbe inevitabilmente considerare concor-
renti, infatti, gli altri due presupposti previsti
dall’art. 2 contrariamente al dettato normativo
che li prevede invece in via alternativa”.
Il domicilio consiste in una situazione giuridica
che, prescindendo dalla presenza fisica del sog-
getto, è caratterizzata dall’elemento soggettivo
cioè dalla volontà di stabilire e conservare in quel
luogo la sede principale dei propri affari ed inte-
ressi.
Peraltro, la locuzione affari e interessi deve in-
tendersi in senso ampio, comprensivo non solo
di rapporti di natura patrimoniale ed economica
ma anche morali, sociali e familiari.
La residenza, invece, è intesa come il luogo in cui
una persona ha la dimora abituale; in particolare,
la residenza è determinata dall’abituale volonta-
ria dimora di una persona in un dato luogo, sic-
ché concorrono ad instaurare tale relazione giu-
ridicamente rilevante sia il fatto
oggettivo della stabile permanen-
za in quel luogo sia l’elemento
soggettivo della volontà di rima-
nervi.
Come precisato nella C.M.
2.12.1997, n. 304/E, dal dettato
testuale della norma emerge chia-
ramente che i predetti requisiti
sono tra loro alternativi e non
concorrenti: sarà pertanto suffi-
ciente il verificarsi di uno solo di
essi affinché un soggetto sia con-
siderato fiscalmente residente in
Italia.
Inoltre, è opportuno analizzare il
significato da attribuire alla locu-
zione “maggior parte del periodo
di imposta”.
La definizione puntuale di “pe-
riodo d’imposta” è contenuta
nell’articolo 7, comma 1 del TUIR
il quale prevede quale periodo di
riferimento l’anno solare. Pertanto, il periodo d’im-
posta coincide con l’anno solare.
Il criterio che viene dunque adottato è quello di
prevalenza temporale; sono quindi considerati
residenti i soggetti che si sono trovati in una
delle condizioni sopra indicate per almeno 183
giorni in un anno (184 giorni negli anni bisestili).
Il trasferimento di residenza all’estero
Come noto, il trasferimento di residenza all’este-
ro avviene tramite l’iscrizione all’AIRE (Anagra-
fe della popolazione Italiana residente all’estero)
e la cancellazione dall’anagrafe della popolazio-
ne residente.
Si rende necessario stabilire se l’iscrizione
all’AIRE costituisca condizione sufficiente affin-
ché un soggetto possa essere considerato resi-
dente all’estero.
La C.M. n. 304/1997 ha correttamente evidenziato
che la cancellazione dall’anagrafe della popola-
zione residente e l’iscrizione nell’anagrafe degli
italiani residenti all’estero (AIRE) non costitui-
sce elemento determinante per escludere il domi-
cilio o la residenza nello Stato.
Infatti, l’aver stabilito il domicilio in Italia, ovve-
ro l’aver fissato la propria residenza nel territorio
dello Stato, sono condizioni sufficienti per l’inte-
grazione della fattispecie di residenza fiscale, in-
dipendentemente dall’iscrizione nell’anagrafe
1
L’art. 3, co. 1 D.P.R. 917/1986 stabilisce, infatti, che “L’imposta si applica sul reddito complessivo del soggetto, formato per i residenti da tutti i redditi posseduti e per i non
residenti soltanto da quelli prodotti nel territorio dello Stato”.