Basic HTML Version
10
NUMERO 205 - GENNAIO / FEBBRAIO 2012
IL COMMERCIALISTA VENETO
SEGUE A PAGINA 11
Contributi in conto impianti
su brevetti
PRINCIPI CONTABILI
MARCO ORLANDI
Ordine di Treviso
Classificazione dei contributi
in conto esercizio, in conto capitale
e in conto impianti
I contributi erogati alle aziende da soggetti pri-
vati e da enti pubblici possono avere varia natu-
ra od origine. Sotto il profilo oggettivo essi si
distinguono in tre categorie: in conto esercizio,
in conto capitale ed in conto impianti. Tali contri-
buti hanno una peculiare disciplina contabile e
fiscale, che varia in relazione alla tipologia di ap-
partenenza; inoltre, mentre i contributi in c/eser-
cizio influiscono sull’attività finanziaria corrente
o a breve termine dell’impresa destinataria, i con-
tributi in c/impianti ed in c/capitale risultano stret-
tamente collegati alla gestione del fabbisogno
finanziario durevole dell’azienda.
I contributi, quindi, derivano da somme di dena-
ro o da altri proventi o incentivi conseguiti dalle
imprese nello svolgimento della propria attività e
hanno modalità di contabilizzazione diverse in
relazione alla loro differente natura.
Secondo i criteri economico-aziendali i contribu-
ti si distinguono in tre tipologie e possono esse-
re erogati dallo Stato o da altri enti pubblici, per
disposizione di legge, o da soggetti privati (in
base a disposizioni contrattuali; in questa ultima
ipotesi si tratta, però, di contributi in conto eser-
cizio):
-
i contributi in conto esercizio
, secondo
il
Documento Interpretativo n. 1 del Principio
contabile 12,
diramato dall’
OIC in data 13/07/
2005
, hanno «natura di integrazione dei ricavi
della gestione caratteristica o delle gestioni ac-
cessorie diverse da quella finanziaria o di ridu-
zione dei relativi costi ed oneri». Essi vanno iscrit-
ti nelle scritture contabili nell’esercizio di compe-
tenza, individuato nel momento in cui sorge con
certezza il diritto alla percezione e devono essere
indicati alla voce A5 del Conto economico. Rap-
presentano, quindi, ricavi che concorrono a for-
mare il reddito d’impresa per competenza, indi-
pendentemente dalla data di effettivo incasso. I
contributi erogati in occasione di fatti ecceziona-
li (come ad es. gravi calamità naturali, come terre-
moti, alluvioni, ecc.) vanno, invece, indicati tra i
proventi straordinari alla voce E20;
-
i contributi in conto capitale
, a differenza
dei contributi in conto esercizio che sono diretti
ad integrare i ricavi o di coprire costi ordinari di
esercizio, sono destinati a rafforzare la struttura
patrimoniale dell’impresa o a consentire la realiz-
zazione di iniziative dirette alla costruzione,
riattivazione ed ampliamento di immobilizzazioni
materiali, commisurati inmodo parziale o totale al
loro costo. Tali contributi, per l’impresa che ne
beneficia, sono il più delle volte vincolati, cioè
non devono essere distolti dall’uso previsto, per
un determinato periodo di tempo (stabilito dalle
leggi che li concedono). Ai fini fiscali i contri-
buti in conto capitale per le imprese sono re-
golati dall’art. 88, comma 3, lett. b), del TUIR e
costituiscono una sopravvenienza attiva che
risulta rilevante nell’esercizio di incasso dei
contributi
. La loro imposizione può avvenire, a
seguito di opzione, anche in quote costanti, nel-
l’esercizio di incasso e nei successivi, ma non
oltre il quarto;
-
i contributi in conto impianti
, rappresen-
tano una componente, o una sottocategoria, dei
contributi in conto capitale sopra citati, essendo
commisurati al costo sostenuto per l’acquisto di
beni strumentali ammortizzabili (sia materiali che
immateriali, come ad es. brevetti o marchi, con
esclusione degli oneri pluriennali che non rap-
presentano beni o diritti tutelati dall’ordinamen-
to giuridico). I
contributi in conto impianti devo-
no essere contabilizzati per competenza
e han-
no, inoltre, una disciplina fiscale diversa dai con-
tributi in conto esercizio ed in conto capitale;
manca, tuttavia, per essi una specifica
regolamentazione ai fini della determinazione del
reddito d’impresa. In particolare, essi concorro-
no alla determinazione del reddito imponibile non
come sopravvenienza attiva (come accade, vice-
versa, per i contributi in conto capitale), ma in
conformità alle scelte operate in ambito civilistico
(secondo, quindi, un principio di derivazione
civilistica).
I contributi in conto esercizio, pertanto, hanno
l’intento di sostenere, sovvenzionare e rafforza-
re la gestione corrente dell’impresa (o a breve
termine), mentre i contributi in conto capitale ed
in conto impianti sono collegati alla gestione fi-
nanziaria a medio-lungo termine, essendo diretti
al potenziamento patrimoniale dell’impresa ed alla
crescita della sua capacità produttiva mediante
l’acquisizione, la costruzione, la riattivazione e
l’ampliamento di immobilizzazioni materiali ed
immateriali.
I contributi in conto impianti: trattamento
contabile e fiscale
I contributi in conto impianti hanno subìto una
modifica nella loro disciplina fiscale a decorrere
dall’esercizio in corso al 1° gennaio 1998 a segui-
to dell’entrata in vigore dell’art. 21, comma 4, lett.
b), della L. 27/12/1997, n. 449, che ha sostituito
l’articolo 55, comma 3, lettera b), del D.P.R. n.
917/1986 (ora art. 88, comma 3, lett. b), del TUIR),
prevedendo, più precisamente, che i proventi in
denaro o in natura conseguiti a titolo di contri-
buto o di liberalità,
esclusi i contributi
ricompresi tra i ricavi di esercizio, di cui alle
lettere g) ed h) del comma 1 dell’articolo 85 del
TUIR, e quelli per l’acquisto di beni
ammortizzabili
, indipendentemente dal tipo di
finanziamento adottato, concorrano a formare il
reddito nell’esercizio in cui sono stati incassati o
in quote costanti nell’esercizio in cui sono stati
incassati e nei successivi ma non oltre il quarto.
Da ciò si desume, per esclusione rispetto all’ipo-
tesi di percezione di contributi in conto capitale
ed in conto esercizio, aventi una specifica ed
apposita disciplina normativa nel TUIR, che i con-
tributi in conto impianti sono rilevanti ai fini fi-
scali in base al
criterio di imputazione civilistica
(secondo il principio di competenza). A tal pro-
posito si mette in evidenza che la
Risoluzione
29/03/2002, n. 100/E dell’Agenzia delle Entra-
te
ha avuto modo di chiarire che «
si considerano
contributi in conto capitale quelli finalizzati in
modo generico ad incrementare i mezzi
patrimoniali dell’impresa, senza che la loro
erogazione sia collegata all’onere dell’effettua-
zione di uno specifico investimento; sono, inve-
ce, contributi in conto impianti quelli la cui
erogazione è subordinata all’acquisizione o
realizzazione
di
beni
strumentali
ammortizzabili
».
Tale interpretazione è stata confermata anche dalla
Risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n. 20/E
del 27/01/2009
. I beni ammortizzabili di riferi-
mento possono, quindi, essere rappresentati da
beni materiali ed immateriali
(ad es. brevetti,
modelli di utilità, marchi d’impresa), con esclu-
sione degli oneri pluriennali.
Ne consegue che i contributi in conto impianti
acquisiscono rilievo ai fini fiscali secondo le re-
gole civilistiche, che ammettono, in particolare,
due modalità alternative di registrazione conta-
bile:
a)
a diretta riduzione del costo storico di
acquisto
del bene ammortizzabile, con conse-