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NUMERO 213 - MAGGIO / GIUGNO 2013
IL COMMERCIALISTA VENETO
La normativa nazionale
In Italia i prezzi di trasferimento sono disciplinati dall’art. 110 comma 7 del TUIR;
tale norma prevede che le transazioni commerciali con società controllate non
residenti in Italia, ma facenti parte dello stesso gruppo, siano valutate al valore
normale dei beni ceduti, dei servizi prestati e dei beni e servizi ricevuti se ne deriva
aumento del reddito.
L’art. 110, comma 7 del TUIR fa riferimento al concetto di controllo, che nel corso
degli anni è stato interpretato dall’Amministrazione Finanziaria in maniera partico-
larmente estensiva, facendovi rientrare in sostanza ogni forma di influenza econo-
mica potenziale o attuale
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desumibile dalle singole circostanze.
Il principio che deve ispirare l’imprenditore italiano nella valutazione dei prezzi di
trasferimento è quello del valore normale
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basato sul principio di libera concorren-
za (dealing at arm’s lenght
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): le transazioni devono essere remunerate come se
intercorressero tra soggetti estranei. Se ciò non si verifica si dovrà operare una
variazione in aumento nel modello Unico per un importo pari alla differenza tra il
valore normale dei beni ceduti o servizi prestati e il ricavo contabilizzato, oppure
per un importo pari alla differenza tra il costo imputato a conto economico e il
valore normale dei beni o servizi ricevuti.
Negli ultimi anni il legislatore nazionale, al fine di adeguarsi agli standard normativi
internazionali e ai più recenti orientamenti comunitari, ha messo mano alla norma-
tiva in materia di prezzi di trasferimento, realizzando un nuovo sistema premiale
che tiene conto dell’impegno profuso dal contribuente per agevolare i controlli del
fisco e che viene valutato come atteggiamento cooperativo, di buona fede e traspa-
renza. Tale intervento si è concretizzato prima nell’emanazione dell’art. 26 del
D.L. 78 del 31 maggio 2010 e successivamente nel provvedimento del Direttore
dell’Agenzia delle entrate del 29 settembre 2010.
L’art. 26 del D.L. n. 78 del 2010 ha introdotto l’esenzione dalle sanzioni per
infedele dichiarazione se viene predisposta idonea documentazione
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. Il regime di
esonero è disciplinato dall’art. 1 comma 2 ter del D.Lgs. n. 471 del 1997; il comma
testé citato prevede che “in caso di rettifica del valore normale dei prezzi di trasfe-
rimento praticati nell’ambito delle operazioni di cui all’articolo 110, comma 7 da
cui derivi una maggiore imposta o una differenza del credito, la sanzione ammini-
strativa di cui al comma 2 del D.Lgs. n. 471 del 1997 (dal 100% al 200% della
maggior imposta dovuta o della differenza di credito) non si applica qualora nel
corso dell’accesso, ispezione o verifica o di altra attività istruttoria, il contribuente
consegni all’Amministrazione Finanziaria la documentazione indicata in apposito
provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate idonea a consentire il ri-
scontro della conformità al valore normale dei prezzi di trasferimento praticati”.
Il Masterfile e la Documentazione nazionale
Il provvedimento del 29 settembre 2010 identifica la documentazione idonea che
consente al contribuente di accedere al regime di esonero delle sanzioni di cui all’art.
1, comma 2 ter del D.Lgs. n. 471 del 1997: un documento denominato Masterfile e
un documento denominato Documentazione nazionale
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.
Il Masterfile raccoglie le informazioni relative al gruppo, conformemente a quanto
previsto dal “Code of Conduct on transfer pricing documentation for associated
enterprises in the EU”. È consentita la presentazione di più Masterfile qualora il
gruppo operi in modo diversificato, in differenti settori di attività disciplinati da
specifiche politiche di transfer pricing, vale a dire qualora il gruppo multinazionale
realizzi attività industriali e commerciali tra loro diverse e disciplinate da specifiche
politiche di prezzi di trasferimento. Il Masterfile deve articolarsi in capitoli, para-
grafi e sottoparagrafi, seguendo la struttura delineata dal provvedimento. La Docu-
mentazione nazionale contiene le informazioni relative alla società: il provvedimen-
to precisa che la struttura generale della Documentazione nazionale non differisce
sostanzialmente da quella del Masterfile, salvo rilevare che la stessa si riferisce
unicamente alla realtà dell’impresa, alla sua collocazione all’interno del gruppo e
alle operazioni infragruppo che alimentano in tutto o in parte la sua attività.
Sia il Masterfile che la Documentazione nazionale devono essere predisposti in
lingua italiana. Nell’ipotesi di esibizione del Masterfile relativo all’intero gruppo,
predisposto da una società subholding, lo stesso può essere presentato in lingua
inglese. La documentazione idonea (sia il Masterfile che la Documentazione nazio-
nale) deve essere siglata in ogni pagina dal legale rappresentante del contribuente (o
da un suo delegato) e firmata in calce all’ultimo foglio del medesimo o autenticata
mediante firma elettronica. Nel caso di Masterfile prodotto da una subholding
appartenente ad un gruppo multinazionale che si sia avvalsa della facoltà di presen-
tare il Masterfile predisposto da un soggetto non residente, la firma del rappresen-
tante legale del contribuente onerato fa fede della conformità della copia esibita
all’originale del documento.
La documentazione deve essere predisposta su base annuale e deve essere disponi-
bile per ogni periodo di imposta per il quale risultano ancora aperti i termini di
accertamento secondo le regole ordinarie. Secondo la circolare n. 58/E del 2010
dell’Agenzia delle Entrate, la documentazione deve riguardare uno specifico perio-
do d’imposta e, coerentemente con il principio di unitarietà previsto dall’art. 110,
comma 7 del TUIR, rimane impregiudicata la facoltà del contribuente di adottare o
meno il regime di oneri documentali per altri periodi.
Con riferimento alle modalità di comunicazione del possesso della documentazione
idonea il contribuente deve fornire la relativa informazione compilando un apposi-
to rigo della dichiarazione dei redditi annuale.
Prezzi di trasferimento e verifiche fiscali
Il provvedimento del 29 settembre 2010 stabilisce che la documentazione idonea
dovrà essere consegnata all’ente accertatore in formato elettronico, entro dieci
giorni dalla richiesta. La presentazione in formato cartaceo della documentazione
tuttavia non pregiudica l’applicazione del regime di disapplicazione delle sanzioni
contenuto nell’art. 1, comma 2 ter del D.Lgs. 471 del 1997, a condizione che il
contribuente provveda, entro un termine congruo (di cui non viene fornita alcuna
indicazione) a consegnare le informazioni su supporto elettronico.
Nell’ipotesi in cui, nel corso di controllo o di altra attività istruttoria, emerga
l’esigenza di ottenere informazioni ulteriori rispetto a quelle contenute nella docu-
mentazione, le stesse dovranno essere fornite entro il termine di sette giorni dalla
richiesta. Avendo riguardo alla complessità delle informazioni richieste, l’Ammini-
strazione potrà accordare un termine più ampio, qualora lo stesso sia compatibile
con la verifica e il controllo. Trascorsi i termini citati, l’Ente accertatore non è
tenuto all’applicazione dell’art. 1, comma 2 ter del D.Lgs. n. 471 del 1997, con
conseguente possibile applicazione delle sanzioni amministrative.
L’idoneità della documentazione predisposta dal contribuente per la non applica-
zione delle sanzioni amministrative, come chiarito dalla circolare n. 58/E del 2010,
dovrà essere valutata dai verificatori in sede di accesso in ottica sostanziale piutto-
sto che formale. In particolare, l’esistenza di omissioni o di inesattezze parziali che
non pregiudicano l’attività di verifica e la correttezza degli esiti della stessa o
l’omissione di alcuni allegati, non pregiudicano l’applicazione del comma 2 ter
dell’art. 1 del decreto legislativo n. 471 del 1997 (irregolarità formale). Di rilievo è
anche il chiarimento per il quale nelle menzionate omissioni parziali può ritenersi
compresa anche l’omessa documentazione di operazioni residuali rispetto al totale
delle operazioni oggetto di documentazione, qualificabili come tali in quanto non
sono in grado di pregiudicare l’attendibilità dell’analisi nel suo complesso e la
correttezza degli esiti della stessa. Pertanto, una documentazione sarà idonea se
attraverso questa il contribuente è in grado di fornire all’Amministrazione Finan-
ziaria dati ed elementi conoscitivi necessari per una completa e approfondita analisi
dei prezzi di trasferimento praticati.
Qualora invece, in sede di verifica, venga riscontrato un utilizzo “strumentale” del
regime documentale da parte del contribuente, la documentazione presenti conte-
nuti informativi incompleti e non conformi alle disposizioni del provvedimento
pur rispettandone la struttura formale, o le informazioni contenute non corrispon-
dano in tutto o in parte al vero, potrà essere disconosciuto il beneficio dell’esonero
dalle sanzioni e, qualora il comportamento venisse ritenuto particolarmente grave,
potranno essere inasprite le sanzioni per le violazioni in materia di transfer pricing
(irregolarità formale e sostanziale).
Nel caso in cui l’Ufficio pervenga ad una prognosi di inidoneità motivatamente non
condivisa dal contribuente, dovrà rimettere la questione alla Direzione regionale
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In questo senso si veda anche la circolare n. 32 del 1980 del Ministero delle Finanze che ha delineato una serie di circostanze che potrebbero configurare un’ipotesi di influenza
economica potenziale o attuale, tra le quali: 1) la vendita esclusiva di prodotti fabbricati dall’altra impresa 2) l’impossibilità di funzionamento dell’impresa senza il capitale, i
prodotti e la cooperazione economica dell’altra impresa (fattispecie comprensiva delle joint ventures) 3) il diritto di nomina dei membri del consiglio di amministrazione o degli
organi direttivi della società 4) la presenza di membri comuni del consiglio di amministrazione 5) l’esistenza di relazioni di famiglia tra le parti 6) la concessione di ingenti crediti
e/o la prevalente dipendenza finanziaria 7) la partecipazione da parte delle imprese a centrali di approvvigionamento o vendita 8) il controllo dei mercati di approvvigionamento
o di sbocco 9) l’esistenza di contratti che possano configurare una situazione monopolistica 10) più in generale, tutte le ipotesi in cui venga esercitata potenzialmente o
attualmente un’influenza sulle decisioni imprenditoriali.
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Il valore normale è definito dalla normativa nazionale nell’art. 9 del TUIR; il concetto di valore normale delineato da detto articolo recepisce il principio di libera concorrenza
OCSE, con i relativi criteri di determinazione.
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Il principio del
dealing at arm’s lenght
è contenuto nell’art. 9, paragrafo 1 del modello OCSE.
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Tale previsione appare coerente con i principi fondamentali che disciplinano il rapporto tra contribuente e Fisco e, in particolare, con il principio di collaborazione e buona
fede sancito dall’art. 10 della L. 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto dei diritti del contribuente).
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La Documentazione nazionale è nella sostanza un documento speculare al documento denominato “Country-specific documentation” nel Codice di Condotta UE.
Gli strumenti di contrasto
dell'elusione fiscale
internazionale
SEGUE DA PAGINA 9
SEGUE A PAGINA 11