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NUMERO 206 - MARZO / APRILE 2012
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La caparra confirmatoria
nei contratti preliminari
NORME E TRIBUTI
ROBERTA COSER
Ordine di Trento
IL COMMERCIALISTA VENETO
N
ello Studio n. 185-2011/T
il ConsiglioNa-
zionale del Notariato esamina alcune que-
stioni problematiche in merito alla disci-
plina fiscale (IVAe imposta di registro) applicabile
alla caparra confirmatoria nei contratti prelimina-
ri. In generale, viene sottolineata l’importanza di
prestare attenzione alle modalità redazionali del-
le clausole contrattuali per stabilire se alla som-
ma versata debba applicarsi il regime fiscale pre-
visto per la caparra confirmatoria o quello previ-
sto per l’acconto di prezzo.
Caparra confirmatoria.
Discipline civilistica e fiscale
Molto spesso, nei contratti prelimina-
ri, le parti pattuiscono, oltre all’assun-
zione dell’obbligo di sottoscrivere il
contratto definitivo, la dazione di una
somma di denaro quale acconto sul
prezzo, caparra confirmatoria, clausola
penale, caparra omulta penitenziale, de-
posito cauzionale. Tuttavia, nel caso
concreto, non è sempre facile stabilire
quale sia il titolo di tale dazione se non
esplicitamente specificato, in quanto le
parti hanno utilizzato il termine generi-
co di “caparra” o una denominazione
formale che risulti non corrispondente
alla loro reale volontà.
Nel caso si tratti di caparra
confirmatoria (art. 1385 c.c.), il patto ha
natura reale e accessoria rispetto al
contratto principale. Si ricorda che, in
base al Codice civile, tale caparra (in
denaro o altre cose fungibili) è corri-
sposta da una delle parti del contratto
a scopo di garanzia nell’eventualità
dell’inadempimento:
– se il contratto è regolarmente
adempiuto, la caparra deve essere resti-
tuita o imputata al prezzo pattuito;
– se il contratto non viene adem-
piuto
– dalla parte che ha versato la caparra, l’al-
tra parte può recedere dal contratto, trattenendo
la caparra a titolo di risarcimento;
– dalla parte che ha ricevuto la caparra, l’al-
tra parte può recedere dal contratto, esigendo il
doppio della caparra.
Tuttavia, la parte non inadempiente può chiede-
re l’esecuzione o la risoluzione del contratto: in
tal caso il risarcimento del danno da
inadempimento è regolato dalle norme generali.
Dal punto di vista fiscale, la dazione (anche solo
“promessa”) di somme a titolo di caparra
confirmatoria nei contratti preliminari è estranea
al campo di applicazione dell’IVA, non potendo
essere considerata, in quanto avente natura
risarcitoria, “corrispettivo” di una cessione o pre-
stazione, ed è soggetta all’imposta proporziona-
le di registro pari allo 0,50% (nota all’art. 10, Ta-
riffa, Parte Prima, D.P.R. 26.4.1986, n. 131).
Caparra confirmatoria
quale anticipo sul prezzo
La prima questione oggetto dello Studio n. 185-
2011/T riguarda il regime fiscale da applicare se
le parti attribuiscono espressamente alle somme
versate a titolo di caparra confirmatoria anche
Chiarimenti del Consiglio Nazionale del Notariato in merito all'imposizione indiretta
Secondo il Consiglio Nazionale del
Notariato è fondamentale distinguere
quando la somma versata alla stipula
del contratto preliminare configuri
una caparra o un acconto, in quanto
da tale qualificazione discende
un diverso trattamento ai fini dell’Iva
e dell’imposta di registro
una funzione di anticipo sul prezzo dovuto per la
stipula del contratto definitivo.
In questo caso è opportuno fare attenzione alle
modalità redazionali delle relative clausole con-
trattuali, facendo la seguente distinzione:
– se il contratto preliminare ha per oggetto
una cessione soggetta ad IVA, secondo l’Ammi-
nistrazione Finanziaria (R.M. 1.8.2007, n. 197/E) e
la giurisprudenza (Cassazione 22.8.1977, n. 3833;
17.5.1985, n. 3014; 17.12.1994, n. 10874), la previ-
sione del pagamento di una somma “mediante
imputazione al prezzo a titolo di caparra
confirmatoria e di acconto prezzo” attribuisce alla
stessa caparra anche la funzione di anticipazione
del corrispettivo, immediatamente soggetta ad
IVA (art. 6, co. 4, D.P.R. 26.10.1972, n. 633);
– se il contratto preliminare ha per oggetto
una cessione soggetta ad imposta di registro (e
non ad IVA), le clausole che generano il dubbio
che la volontà delle parti sia finalizzata ad attribuire
immediatamente alla somma versata a titolo di ca-
parra confirmatoria anche la funzione di anticipo
sul prezzo, comporterebbero l’applicazione del trat-
tamento fiscale previsto per quest’ultimo, ossia
l’imposta proporzionale di registro pari al 3%
(nota all’art. 10, Tariffa, Parte Prima, D.P.R. 131/
1986).
Esistono, comunque, delle clausole che esclu-
dono l’ambiguità della volontà delle parti in meri-
to al titolo attribuito al versamento delle somme
in sede di contratto preliminare. Ci si riferisce alle
clausole formulate sulla base dell’art. 1385, co. 1,
c.c. (“
la caparra, in caso di adempimento, deve
essere restituita o imputata alla prestazione do-
vuta
”), risultando evidente che le somme versa-
te non assumono immediatamente (ma solo in
seguito alla stipula del contratto definitivo) la
funzione di anticipazione del corrispettivo. Ne
consegue l’applicazione del tratta-
mento fiscale previsto per la caparra
confirmatoria, ossia l’imposta propor-
zionale di registro pari allo 0,50%.
Tassazione di caparra confirmatoria
e/o acconti nel preliminare
e contratto definitivo
La seconda questione oggetto dello
Studio n. 185-2011/T riguarda la
rilevanza di eventuali trattamenti fiscali
agevolativi stabiliti per il contratto
definitivo, ai fini della tassazione del
contratto preliminare contenente la
previsione di una caparra confirmatoria
e/o acconti sul prezzo, nei casi in cui la
disciplina stabilita per il definitivo pre-
veda l’applicazione di un’imposta di
registro inferiore rispetto a quella
scontata per caparra confirmatoria e/o
acconti sul prezzo, con la conseguen-
te inoperatività dell’imputazione del-
l’imposta proporzionale pagata per il
preliminare all’imposta principale do-
vuta per la registrazione del definiti-
vo (nota all’art. 10, Tariffa, Parte Pri-
ma, D.P.R. 131/1986). Si considerino,
a titolo esemplificativo, i casi di esen-
zione (trasferimenti di terreni da costi-
tuire in compendio unico) o di applicazione del-
l’imposta fissa di registro (agevolazioni per la
piccola proprietà contadina, cessioni di parteci-
pazioni sociali).
Premesso che la detraibilità dell’imposta ver-
sata per caparra confirmatoria e/o acconti sul
prezzo da quella dovuta per il contratto defini-
tivo dimostra come l’operazione realizzata con
la sequenza negoziale preliminare-definitivo
rappresenti un’unica manifestazione di capa-
cità contributiva da assoggettare ad imposi-
zione nel suo complesso (Cassazione 15.6.2007,
n. 14028; 3.10.2007, n. 20713) e che l’imputazione
presuppone che l’importo su cui imputare siamag-
giore di quello già versato, l’imposta di registro
dovrebbe essere parametrata sull’imposta prin-
cipale dovuta per il contratto definitivo (consi-
derata quest’ultima quale limite massimo alla tas-
sazione dell’operazione preliminare-definitivo): in
caso di un contratto preliminare che abbia già i
requisiti soggettivi e oggettivi rilevanti per la tas-
sazione agevolativa del contratto definitivo, l’im-
posta proporzionale di registro dovuta su capar-
ra confirmatoria e/o acconti sul prezzo dovrebbe
applicarsi fino a concorrenza di quella che sarà
dovuta sul definitivo.